初級會計政策：財政部發(fā)布政府會計準(zhǔn)則制度解釋第2號

財政部關(guān)于印發(fā)《政府會計準(zhǔn)則制度解釋第2號》的通知

財會〔2019〕24號

黨中央有關(guān)部門，國務(wù)院各部委、各直屬機構(gòu)，全國人大常委會辦公廳，全國政協(xié)辦公廳，最高人民法院，最高人民檢察院，各民主黨派中央，有關(guān)人民團體，各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政廳(局)，新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團財政局：

為了進一步健全和完善政府會計準(zhǔn)則制度，確保政府會計準(zhǔn)則制度有效實施，根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》(財政部令第78號)，我們制定了《政府會計準(zhǔn)則制度解釋第2號》，現(xiàn)予印發(fā)，請遵照執(zhí)行。

執(zhí)行中有何問題，請及時反饋我部。

附件：政府會計準(zhǔn)則制度解釋第2號.docx

財 政 部

2019年12月17日

附件：

政府會計準(zhǔn)則制度解釋第2號

一、關(guān)于歸墊資金的賬務(wù)處理

行政事業(yè)單位(以下簡稱單位)按規(guī)定報經(jīng)財政部門審核批準(zhǔn)，在財政授權(quán)支付用款額度或財政直接支付用款計劃下達(dá)之前，用本單位實有資金賬戶資金墊付相關(guān)支出，再通過財政授權(quán)支付方式或財政直接支付方式將資金歸還原墊付資金賬戶的，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進行賬務(wù)處理：

(一)用本單位實有資金賬戶資金墊付相關(guān)支出時，按照墊付的資金金額，借記“其他應(yīng)收款”科目，貸記“銀行存款”科目;預(yù)算會計不做處理。

(二)通過財政直接支付方式或授權(quán)支付方式將資金歸還原墊付資金賬戶時，按照歸墊的資金金額，借記“銀行存款”科目，貸記“財政撥款收入”科目，并按照相同的金額，借記“業(yè)務(wù)活動費用”等科目，貸記“其他應(yīng)收款”科目;同時，在預(yù)算會計中，按照相同的金額，借記“行政支出”“事業(yè)支出”等科目，貸記“財政撥款預(yù)算收入”科目。

二、關(guān)于從本單位零余額賬戶向本單位實有資金賬戶劃轉(zhuǎn)資金的賬務(wù)處理

單位在某些特定情況下按規(guī)定從本單位零余額賬戶向本單位實有資金賬戶劃轉(zhuǎn)資金用于后續(xù)相關(guān)支出的，可在“銀行存款”或“資金結(jié)存——貨幣資金”科目下設(shè)置“財政撥款資金”明細(xì)科目，或采用輔助核算等形式，核算反映按規(guī)定從本單位零余額賬戶轉(zhuǎn)入實有資金賬戶的資金金額，并應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進行賬務(wù)處理：

(一)從本單位零余額賬戶向?qū)嵱匈Y金賬戶劃轉(zhuǎn)資金時，按照劃轉(zhuǎn)的資金金額，借記“銀行存款”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目;同時，在預(yù)算會計中借記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目，貸記“資金結(jié)存——零余額賬戶用款額度”科目。

(二)將本單位實有資金賬戶中從零余額賬戶劃轉(zhuǎn)的資金用于相關(guān)支出時，按照實際支付的金額，借記“應(yīng)付職工薪酬”“其他應(yīng)交稅費”等科目，貸記“銀行存款”科目;同時，在預(yù)算會計中借記“行政支出”“事業(yè)支出”等支出科目下的“財政撥款支出”明細(xì)科目，貸記“資金結(jié)存——貨幣資金”科目。

三、關(guān)于從財政科研項目中計提項目間接費用或管理費的賬務(wù)處理

單位按規(guī)定從財政科研項目中計提項目間接費用或管理費的，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進行賬務(wù)處理：

(一)從財政科研項目中計提項目間接費用或管理費時，按照計提的金額，借記“業(yè)務(wù)活動費用”“單位管理費用”等科目，貸記“預(yù)提費用——項目間接費用或管理費”科目;預(yù)算會計不做處理。

(二)按規(guī)定將計提的項目間接費用或管理費從本單位零余額賬戶劃轉(zhuǎn)到實有資金賬戶的，按照本解釋“二、關(guān)于從本單位零余額賬戶向本單位實有資金賬戶劃轉(zhuǎn)資金的賬務(wù)處理”的相關(guān)規(guī)定處理。

(三)使用計提的項目間接費用或管理費時，在財務(wù)會計下，按照實際支付的金額，借記“預(yù)提費用——項目間接費用或管理費”科目，貸記“銀行存款”“零余額賬戶用款額度”“財政撥款收入”等科目。使用計提的項目間接費用或管理費購買固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，按照固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的成本金額，借記“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”“零余額賬戶用款額度”“財政撥款收入”等科目;同時，按照相同的金額，借記“預(yù)提費用——項目間接費用或管理費”科目，貸記“累計盈余”科目。

同時，在預(yù)算會計下，按照實際支付的金額，借記“事業(yè)支出”等支出科目下的“財政撥款支出”明細(xì)科目，貸記“資金結(jié)存”“財政撥款預(yù)算收入”科目。

四、關(guān)于事業(yè)單位按規(guī)定需將長期股權(quán)投資持有期間取得的投資收益上繳財政的賬務(wù)處理

事業(yè)單位按規(guī)定需將長期股權(quán)投資持有期間取得的投資收益上繳本級財政的，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進行賬務(wù)處理：

(一)長期股權(quán)投資采用成本法核算的，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，事業(yè)單位按照應(yīng)收的金額，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“投資收益”科目;收到現(xiàn)金股利或利潤時，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)繳財政款”科目，同時按照此前確定的應(yīng)收股利金額，借記“投資收益”科目或“累計盈余”科目(此前確認(rèn)的投資收益已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)的)，貸記“應(yīng)收股利”科目;將取得的現(xiàn)金股利或利潤上繳財政時，借記“應(yīng)繳財政款”科目，貸記“銀行存款”等科目。

(二)長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，被投資單位實現(xiàn)凈利潤的，按照應(yīng)享有的份額，借記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”科目，貸記“投資收益”科目;被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，單位按照應(yīng)享有的份額，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資——損益調(diào)整”科目;收到現(xiàn)金股利或利潤時，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)繳財政款”科目，同時按照此前確定的應(yīng)收股利金額，借記“投資收益”科目或“累計盈余”科目(此前確認(rèn)的投資收益已經(jīng)結(jié)轉(zhuǎn)的)，貸記“應(yīng)收股利”科目;將取得的現(xiàn)金股利或利潤上繳財政時，借記“應(yīng)繳財政款”科目，貸記“銀行存款”等科目。

五、關(guān)于收取差旅伙食費和市內(nèi)交通費的賬務(wù)處理

接待單位按規(guī)定收取出差人員差旅伙食費和市內(nèi)交通費并出具相關(guān)票據(jù)的，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進行賬務(wù)處理：

(一)單位不承擔(dān)支出責(zé)任的，應(yīng)當(dāng)按照收到的款項金額，借記“庫存現(xiàn)金”等科目，貸記“其他應(yīng)付款”科目或“其他應(yīng)收款”科目(前期已墊付資金的);向其他會計主體轉(zhuǎn)付款時，借記“其他應(yīng)付款”科目，貸記“庫存現(xiàn)金”等科目。預(yù)算會計不做處理。

(二)單位承擔(dān)支出責(zé)任的，應(yīng)當(dāng)按照收到的款項金額，借記“庫存現(xiàn)金”等科目，貸記相關(guān)費用科目;同時在預(yù)算會計中借記“資金結(jié)存”科目，貸記相關(guān)支出科目。

單位如因開具稅務(wù)發(fā)票承擔(dān)增值稅等納稅義務(wù)的，按照《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》(以下簡稱《政府會計制度》)相關(guān)規(guī)定處理。

六、關(guān)于專利權(quán)維護費的會計處理

單位應(yīng)當(dāng)按照《政府會計準(zhǔn)則第4號——無形資產(chǎn)》規(guī)定，將依法取得的專利權(quán)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，并進行后續(xù)攤銷。在以后年度，單位按照相關(guān)規(guī)定發(fā)生的專利權(quán)維護費，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入當(dāng)期費用，原確定的無形資產(chǎn)攤銷年限不據(jù)此調(diào)整。

七、關(guān)于公費醫(yī)療經(jīng)費的會計處理

享受公費醫(yī)療待遇的單位從所在地公費醫(yī)療管理機構(gòu)取得的公費醫(yī)療經(jīng)費，應(yīng)當(dāng)在實際取得時計入非同級財政撥款收入(非同級財政撥款預(yù)算收入)，在實際支用時計入相關(guān)費用(支出)。

八、關(guān)于單位基本建設(shè)會計有關(guān)問題

(一)關(guān)于基本建設(shè)項目會計核算主體。

基本建設(shè)項目應(yīng)當(dāng)由負(fù)責(zé)編報基本建設(shè)項目預(yù)決算的單位(即建設(shè)單位)作為會計核算主體。建設(shè)單位應(yīng)當(dāng)按照《政府會計制度》規(guī)定在相關(guān)會計科目下分項目對基本建設(shè)項目進行明細(xì)核算。

基本建設(shè)項目管理涉及多個主體難以明確識別會計核算主體的，項目主管部門應(yīng)當(dāng)按照《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》相關(guān)規(guī)定確定建設(shè)單位。

建設(shè)項目按照規(guī)定實行代建制的，代建單位應(yīng)當(dāng)配合建設(shè)單位做好項目會計核算和財務(wù)管理的基礎(chǔ)工作。

(二)關(guān)于代建制項目的會計處理。

建設(shè)項目實行代建制的，建設(shè)單位應(yīng)當(dāng)要求代建單位通過工程結(jié)算或年終對賬確認(rèn)在建工程成本的方式，提供項目明細(xì)支出、建設(shè)工程進度和項目建設(shè)成本等資料，歸集“在建工程”成本，及時核算所形成的“在建工程”資產(chǎn)，全面核算項目建設(shè)成本等情況。有關(guān)賬務(wù)處理如下：

1.關(guān)于建設(shè)單位的賬務(wù)處理

(1)撥付代建單位工程款時，按照撥付的款項金額，借記“預(yù)付賬款——預(yù)付工程款”科目，貸記“財政撥款收入”“零余額賬戶用款額度”“銀行存款”等科目;同時，在預(yù)算會計中借記“行政支出”“事業(yè)支出”等科目，貸記“財政撥款預(yù)算收入”“資金結(jié)存”科目。

(2)按照工程進度結(jié)算工程款或年終代建單位對賬確認(rèn)在建工程成本時，按照確定的金額，借記“在建工程”科目下的“建筑安裝工程投資”等明細(xì)科目，貸記“預(yù)付賬款——預(yù)付工程款”等科目。

(3)確認(rèn)代建管理費時，按照確定的金額，借記“在建工程”科目下的“待攤投資”明細(xì)科目，貸記“預(yù)付賬款——預(yù)付工程款”等科目。

(4)項目完工交付使用資產(chǎn)時，按照代建單位轉(zhuǎn)來在建工程成本中尚未確認(rèn)入賬的金額，借記“在建工程”科目下的“建筑安裝工程投資”等明細(xì)科目，貸記“預(yù)付賬款——預(yù)付工程款”等科目;同時，按照在建工程成本，借記“固定資產(chǎn)”“公共基礎(chǔ)設(shè)施”等科目，貸記“在建工程”科目。

工程結(jié)算、確認(rèn)代建費或竣工決算時涉及補付資金的，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)在建工程的同時，按照補付的金額，貸記“財政撥款收入”“零余額賬戶用款額度”“銀行存款”等科目;同時在預(yù)算會計中進行相應(yīng)的賬務(wù)處理。

2.關(guān)于代建單位的賬務(wù)處理

代建單位為事業(yè)單位的，應(yīng)當(dāng)設(shè)置“1615代建項目”一級科目，并與建設(shè)單位相對應(yīng)，按照工程性質(zhì)和類型設(shè)置“建筑安裝工程投資”“設(shè)備投資”“待攤投資”“其他投資”“待核銷基建支出”“基建轉(zhuǎn)出投資”等明細(xì)科目，對所承擔(dān)的代建項目建設(shè)成本進行會計核算，全面反映工程的資金資源消耗情況;同時，在“代建項目”科目下設(shè)置“代建項目轉(zhuǎn)出”明細(xì)科目，通過工程結(jié)算或年終對賬確認(rèn)在建工程成本的方式，將代建項目的成本轉(zhuǎn)出，體現(xiàn)在建設(shè)單位相應(yīng)“在建工程”賬上。年末，“代建項目”科目應(yīng)無余額。有關(guān)賬務(wù)處理規(guī)定如下：

(1)收到建設(shè)單位撥付的建設(shè)項目資金時，按照收到的款項金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“預(yù)收賬款——預(yù)收工程款”科目。預(yù)算會計不做處理。

(2)工程項目使用資金或發(fā)生其他耗費時，按照確定的金額，借記“代建項目”科目下的“建筑安裝工程投資”等明細(xì)科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)付職工薪酬”“工程物資”“累計折舊”等科目。預(yù)算會計不做處理。

(3)按工程進度與建設(shè)單位結(jié)算工程款或年終與建設(shè)單位對賬確認(rèn)在建工程成本并轉(zhuǎn)出時，按照確定的金額，借記“代建項目——代建項目轉(zhuǎn)出”科目，貸記“代建項目”科目下的“建筑安裝工程投資”等明細(xì)科目，同時，借記“預(yù)收賬款——預(yù)收工程款”等科目，貸記“代建項目——代建項目轉(zhuǎn)出”科目。

(4)確認(rèn)代建費收入時，按照確定的金額，借記“預(yù)收賬款——預(yù)收工程款”等科目，貸記有關(guān)收入科目;同時，在預(yù)算會計中借記“資金結(jié)存”科目，貸記有關(guān)預(yù)算收入科目。

(5)項目完工交付使用資產(chǎn)時，按照代建項目未轉(zhuǎn)出的在建工程成本，借記“代建項目——代建項目轉(zhuǎn)出”科目，貸記“代建項目”科目下的“建筑安裝工程投資”等明細(xì)科目，同時，借記“預(yù)收賬款——預(yù)收工程款”等科目，貸記“代建項目——代建項目轉(zhuǎn)出”科目。

工程竣工決算時收到補付資金的，按照補付的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“預(yù)收賬款——預(yù)收工程款”科目。

代建單位為企業(yè)的，按照企業(yè)類會計準(zhǔn)則制度相關(guān)規(guī)定進行賬務(wù)處理。

3.關(guān)于新舊銜接的規(guī)定

建設(shè)單位在首次執(zhí)行本解釋時尚未登記應(yīng)確認(rèn)的在建工程的，應(yīng)當(dāng)按照本解釋規(guī)定確定的建設(shè)成本，借記“在建工程”科目，貸記“累計盈余”科目。代建單位在首次執(zhí)行本解釋時已將代建項目登記為在建工程的，應(yīng)當(dāng)按照“在建工程”科目余額，借記“累計盈余”科目，貸記“在建工程”科目。建設(shè)單位應(yīng)與代建單位做好在建工程入賬的協(xié)調(diào)，確保在建工程在記賬上不重復(fù)、不遺漏。

(三)關(guān)于“在建工程”科目有關(guān)賬務(wù)處理規(guī)定。

1.工程交付使用時，單位應(yīng)當(dāng)按照合理的分配方法分配待攤投資，借記“在建工程——建筑安裝工程投資、設(shè)備投資”科目，貸記“在建工程——待攤投資”科目;待攤投資中有按規(guī)定應(yīng)當(dāng)分?jǐn)傆嬋朕D(zhuǎn)出投資價值和待核銷基建支出的，還應(yīng)當(dāng)借記“在建工程——待核銷基建支出、基建轉(zhuǎn)出投資”科目，貸記“在建工程——待攤投資”科目。

2.建設(shè)項目竣工驗收交付使用時，按規(guī)定直接轉(zhuǎn)入建設(shè)單位以外的會計主體的，建設(shè)單位應(yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)出的建設(shè)項目的成本，借記“在建工程——基建轉(zhuǎn)出投資”科目，貸記“在建工程——建筑安裝工程投資、設(shè)備投資”科目;同時，借記“無償調(diào)撥凈資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程——基建轉(zhuǎn)出投資”科目。

建設(shè)項目竣工驗收交付使用時，按規(guī)定先轉(zhuǎn)入建設(shè)單位、再無償劃撥給其他會計主體的，建設(shè)單位應(yīng)當(dāng)按照《政府會計制度》規(guī)定，先將在建工程轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”“公共基礎(chǔ)設(shè)施”等科目，再按照無償調(diào)撥資產(chǎn)相關(guān)規(guī)定進行賬務(wù)處理。

建設(shè)單位與資產(chǎn)調(diào)入方應(yīng)當(dāng)按規(guī)定做好資產(chǎn)核算工作的銜接和相關(guān)會計資料的交接，確保交付使用資產(chǎn)在記賬上不重復(fù)、不遺漏。

(四)關(guān)于基本建設(shè)項目的明細(xì)科目或輔助核算。

單位按照《政府會計制度》對基本建設(shè)項目進行會計核算的，應(yīng)當(dāng)通過在有關(guān)會計科目下設(shè)置與基本建設(shè)項目相關(guān)的明細(xì)科目或增加標(biāo)記，或設(shè)置基建項目輔助賬等方式，滿足基本建設(shè)項目竣工決算報表編制的需要。

九、關(guān)于部門(單位)合并財務(wù)報表范圍

(一)部門(單位)合并財務(wù)報表合并范圍確定的一般原則。

按照《政府會計準(zhǔn)則第9號——財務(wù)報表編制和列報》規(guī)定，部門(單位)合并財務(wù)報表的合并范圍一般應(yīng)當(dāng)以財政預(yù)算撥款關(guān)系為基礎(chǔ)予以確定。有下級預(yù)算單位的部門(單位)為合并主體，其下級預(yù)算單位為被合并主體。合并主體應(yīng)當(dāng)將其全部被合并主體納入合并財務(wù)報表的合并范圍。

通常情況下，納入本部門預(yù)決算管理的行政事業(yè)單位和社會組織(包括社會團體、基金會和社會服務(wù)機構(gòu)，下同)都應(yīng)當(dāng)納入本部門(單位)合并財務(wù)報表范圍。

(二)除滿足一般原則的會計主體外，以下會計主體也應(yīng)當(dāng)納入部門(單位)合并財務(wù)報表范圍：

1.部門(單位)所屬的未納入部門預(yù)決算管理的事業(yè)單位。

2.部門(單位)所屬的納入企業(yè)財務(wù)管理體系執(zhí)行企業(yè)類會計準(zhǔn)則制度的事業(yè)單位。

3.財政部規(guī)定的應(yīng)當(dāng)納入部門(單位)合并財務(wù)報表范圍的其他會計主體。

(三)以下會計主體不納入部門(單位)合并財務(wù)報表范圍：

1.部門(單位)所屬的企業(yè)，以及所屬企業(yè)下屬的事業(yè)單位。

2.與行政機關(guān)脫鉤的行業(yè)協(xié)會商會。

3.部門(單位)財務(wù)部門按規(guī)定單獨建賬核算的會計主體，如工會經(jīng)費、黨費、團費和土地儲備資金、住房公積金等資金(基金)會計主體。

4.掛靠部門(單位)的沒有財政預(yù)算撥款關(guān)系的社會組織以及非法人性質(zhì)的學(xué)術(shù)團體、研究會等。

單位內(nèi)部非法人獨立核算單位的核算及合并問題，按照《政府會計制度》及相關(guān)補充規(guī)定執(zhí)行。

十、關(guān)于工會系統(tǒng)適用的會計制度

縣級及以上總工會和基層工會組織應(yīng)當(dāng)執(zhí)行《工會會計制度》(財會〔2009〕7號)，工會所屬事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)執(zhí)行政府會計準(zhǔn)則制度，工會所屬企業(yè)應(yīng)當(dāng)執(zhí)行企業(yè)類會計準(zhǔn)則制度，掛靠工會管理的社會團體應(yīng)當(dāng)按規(guī)定執(zhí)行《民間非營利組織會計制度》(財會〔2004〕7號，下同)。

十一、關(guān)于納入部門預(yù)決算管理的社會組織適用的會計制度

納入部門預(yù)決算管理的社會組織，原執(zhí)行《事業(yè)單位會計制度》(財會〔2012〕22號)的，應(yīng)當(dāng)自2019年1月1日起執(zhí)行政府會計準(zhǔn)則制度;原執(zhí)行《民間非營利組織會計制度》的，仍然執(zhí)行《民間非營利組織會計制度》。

十二、關(guān)于本解釋生效日期及新舊銜接規(guī)定

本解釋第一至第八項自2020年1月1日起施行，允許單位提前采用;第九項適用于2019年度及以后期間的財務(wù)報表;第十項、十一項自2019年1月1日起施行。

本解釋除第八項(二)以外，其余各項首次施行時均采用未來適用法。

2019年12月25日

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