注會沖刺階段審計綜合題解題思路指導

　　[經(jīng)典例題]錦秋會計師事務所注冊會計師齊惠和李文對中西股份有限公司2007年度的財務報表進行審計。中西公司未經(jīng)審計的2007年財務報表中的部分會計資料如下：

　　齊惠和李文作為項目經(jīng)理，確定中西公司2007年度財務報表層次的重要性水平為540萬元，審計工作于2008年3月6日完成，董事會批準財務報表2008年3月10日對外報出。審計過程中發(fā)現(xiàn)以下事項：

　?。?）中西公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式計量。2007年1月1日購入一幢建筑物用于出租。該建筑物的成本為27 000萬元，預計使用年限為20年，預計凈殘值為3 000萬元。采用直線法計提折舊。2007年計提了1 100萬元的折舊額。

　?。?）中西公司2007年1月獨家開發(fā)的甲房地產(chǎn)項目，由于所處地域房地產(chǎn)市場前景黯淡而于2007年12月停止開發(fā)。該項目截止2007年12月31日的賬面開發(fā)成本為9 000萬元，經(jīng)齊惠和李文會同其他有關評估師實地查看、評估，該項目2007年12月31日的可變現(xiàn)凈值為4 800萬元，中西公司在2007年度未作相應的會計處理。

　?。?）2007年3月1日，中西公司經(jīng)批準按面值發(fā)行了15 000萬元二年期、到期還本付息的企業(yè)債券，債券票面利率為4.8％，其中的10 000萬元用于建造生產(chǎn)廠房（2007年12月31日尚未完工），5 000萬元用于補充流動資金，2007年3月1日用于廠房的支出為10 000萬元。中西公司對債券發(fā)行作了相應的會計處理，但未計提2007年度的債券利息。

　　（4）中西公司為B公司向銀行借款600萬元提供擔保。2007年10月，B公司因經(jīng)營嚴重虧損，進行破產(chǎn)清算，無力償還已到期的該筆銀行借款。貸款銀行因此向法院起訴，要求中西貿(mào)易公司承擔還款連帶責任，支付借款本息共800萬元。2008年2月12日，法院終審判決貸款銀行勝訴，并于2月24日執(zhí)行完畢。中西公司在2007年度未對該訴訟案件做相應的會計處理。

　?。?）中西公司于2007年12月向D公司銷售一批C產(chǎn)品（增值稅稅率為17％），該批產(chǎn)品的銷售收入為2 000萬元（不含增值稅），成本為1 800萬元，貨款將于2008年4月收取，中西公司按規(guī)定在2007年12月進行了相應的會計處理。由于質(zhì)量問題，該批產(chǎn)品于2008年3月8日被退回，已取得應退回的增值稅有關證明。中西公司以此銷售退回發(fā)生在2008年為由沒有對2007年相關會計科目進行調(diào)整。齊惠和李文獲知此情況，于當日赴中西公司實施了追加審計程序，確認了該銷售退回事項，并就2008年3月7日至8日中西公司是否存在可能嚴重影響財務報表的其他期后事項實施了必要的審計程序。

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　　要求：

　　（1）對于上述五個事項，如果齊惠和李文認為均比較重要，則應就中西公司2007年度財務報表及其附注，向中西公司分別提出何種審計處理建議？若應當建議作出審計調(diào)整的，請列示審計調(diào)整分錄（不考慮調(diào)整分錄對所得稅費用、營業(yè)稅金及附加、期末結(jié)轉(zhuǎn)損益類科目及對利潤分配的影響，對審計調(diào)整分錄能夠列示明細科目的請予列示）。

　?。?）在上述五個事項中，如果中西公司除了同意調(diào)整和披露第一個事項外，其他四個事項中西公司拒絕接受審計處理建議，齊惠和李文應當發(fā)表何種審計意見？請簡要說明理由。

　?。?）如果只考慮上述第（1）和第（5）事項，假定中西公司同意齊惠和李文提出的上述第（1）和第（5）事項的審計調(diào)整建議，請代編一份審計報告。

　　「答案」

　?。?）①根據(jù)企業(yè)會計準則對投資性房地產(chǎn)的規(guī)定，采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)不計提折舊或攤銷，所以就審計發(fā)現(xiàn)的第一個事項注冊會計師應提請中西公司作如下調(diào)整分錄：

　　借：投資性房地產(chǎn)-投資性房地產(chǎn)累計折舊1 100

　　　　貸：營業(yè)成本1 100

　?、诰蛯徲嫲l(fā)現(xiàn)的第二個事項，注冊會計師應提請中西公司作如下調(diào)整分錄：

　　借：資產(chǎn)減值損失-計提的存貨跌價準備4 200

　　　　貸：存貨-甲房地產(chǎn)開發(fā)項目4 200

　　③就審計發(fā)現(xiàn)的第三個事項，注冊會計師應提請中西公司作如下調(diào)整分錄：

　　借：在建工程400　?。?0 000×4.8％×10÷12）

　　　　財務費用 200（5 000×4.8％×10÷12）

　　　　貸：應付債券-應計利息600

　?、芫蛯徲嫲l(fā)現(xiàn)的第四個事項，注冊會計師應提請中西公司作如下調(diào)整分錄，并在中西公司2007年度財務報表附注中予以披露：

　　借：營業(yè)外支出-賠款損失800

　　　　貸：其他應付款-貸款銀行800

　?、菥蛯徲嫲l(fā)現(xiàn)的第五個事項，注冊會計師應提請中西公司作如下調(diào)整分錄：

　　借：營業(yè)收入-C產(chǎn)品2 000

　　　　應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）340

　　　　貸：應收賬款-D公司2 340

　　借：存貨-C產(chǎn)品1 800

　　　　貸：營業(yè)成本-C產(chǎn)品1 800

　　（2）齊惠和李文注冊會計師應當發(fā)表否定意見：因為中西公司審計后的利潤總額為5 400萬元（未經(jīng)審計的利潤總額為4 300萬元，事項（1）導致中西公司增加利潤總額1 100萬元，因此調(diào)整后的利潤總額為5 400萬元），若考慮上述（2）～（5）建議調(diào)整事項，審計后利潤總額將為零。因此，如果中西公司拒絕接受審計調(diào)整建議，掩蓋其虛盈的真相，使其2007年度的經(jīng)營成果受到嚴重歪曲。

　　（3）編制的審計報告如下：

　　審計報告

　　中西股份有限公司全體股東：

　　我們審計了后附的中西股份有限公司（以下簡稱中西公司）財務報表，包括2007年12月31日的資產(chǎn)負債表，2007年度的利潤表、股東權益變動表和現(xiàn)金流量表以及財務報表附注。

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　　一、管理層對財務報表的責任

　　按照企業(yè)會計準則和《企業(yè)會計制度》的規(guī)定編制財務報表是中西公司管理層的責任。這種責任包括：（1）設計、實施和維護與財務報表編制相關的內(nèi)部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤而導致的重大錯報；（2）選擇和運用恰當?shù)臅嬚?；?）做出合理的會計估計。

　　二、注冊會計師的責任

　　我們的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發(fā)表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規(guī)定執(zhí)行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業(yè)道德規(guī)范，計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據(jù)。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務報表編制相關的內(nèi)部控制，以設計恰當?shù)膶徲嫵绦?，但目的并非對?nèi)部控制的有效性發(fā)表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和做出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。

　　我們相信，我們獲取的審計證據(jù)是充分、適當?shù)?，為發(fā)表審計意見提供了基礎。

　　三、審計意見

　　我們認為，中西公司財務報表已經(jīng)按照企業(yè)會計準則和《企業(yè)會計制度》的規(guī)定編制，在所有重大方面公允反映了中西公司2007年12月31日的財務狀況以及2007年度的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。

　　錦秋會計師事務所中國注冊會計師：齊惠

　　（簽名并蓋章）

　?。ㄉw章）中國注冊會計師：李文

　　（簽名并蓋章）

　　中國××市二OO八年三月八日

　　「題目分析」

　　類似于這樣的題目，在每年的《審計》考試中幾乎均作為一道綜合題目出現(xiàn)，應該屬于是《審計》考試中必考的內(nèi)容，這個題目在出具的過程中，可以將13～17章中涉及到會計準則中的內(nèi)容，以調(diào)整分錄的形式出現(xiàn)，也可以將第18章中的期初余額、期后事項、持續(xù)經(jīng)營等作為單獨的事項考核，還可以將第12章審計抽樣的內(nèi)容作為一個資料出現(xiàn)，考核審計抽樣的樣本量計算、抽樣結(jié)果的評價。同時將我們審計學習中最重要的審計意見的判斷，審計報告的書寫作為部分內(nèi)容的考核，可以說綜合性質(zhì)非常強，考核教材的內(nèi)容也非常全面，應該作為廣大學員在應對考試的最后沖刺階段，必須練習和學習的題目。

　　「解題思路」

　　首先，這樣的題目，往往在提出要求時采用的方式為根據(jù)資料給出的信息，分別提問，我們在答題時也要注意根據(jù)題目的要求分點進行解答，尤其注意解答時候的標準，例如：題目要求為是否建議調(diào)整，如果建議調(diào)整，請寫出調(diào)整分錄，那么我們在解答時要注意，先說明是否建議調(diào)整，然后對應的需要寫調(diào)整分錄的再寫出調(diào)整分錄，注意寫出的分錄是審計調(diào)整分錄，并不是會計分錄，所以采用的是報表項目。

　　第二，在這類型題目中往往會要求說明單個事項的審計意見，這個時候要注意是寫審計意見時，如果是無保留意見的審計報告，一定要寫標準無保留意見，有的時候就因為您省略了幾個字，非常容易扣分，如果題目要求說明理由的，還要說明理由，否則又一個采分點沒有了。

　　第三，寫出審計報告，這個是需要記憶的，對于審計報告必須全文會默寫，沒有商量的，請大家要注意在考試前將審計報告記住。關注審計報告的日期。

　　「涉及知識點提示」

　　1. 投資性房地產(chǎn)的會計核算，參考2008年注會會計教材第八章，屬于是2007年新知識。

　　2. 存貨期末余額的計價，資產(chǎn)減值損失的內(nèi)容。參考2008年注會會計教材第四章和第九章。

　　3 借款費用資本化的會計核算，參考2008年注會會計教材第十八章。

　　4. 資產(chǎn)負債表日后事項的會計核算，參考2008年注會會計教材第二十四章。

　　5. 收入的確認，參考2008年注會會計教材第十二章。

　　綜合上述會計知識，體現(xiàn)出的最強的原則就是2007年企業(yè)會計準則變化后的新內(nèi)容較為重要，所以在學習中也要尤其關注這點。

　　6.審計報告的內(nèi)容，參考2008年注會審計教材第十九章。

　　「另外贈送」

　　近年《審計》的試題總題量均在40個以上，一般簡答題每年都是3～4道題，綜合題每年都是2道題。這需要考生注意把握考試的答題速度和時間分配。通常2道綜合題要花60分鐘（30×2），3～4道簡答題要花40分鐘（10×4），剩下的80分鐘，您只有60分鐘的時間用來做客觀試題，因為您得留下20分鐘的時間檢查。這意味著考生對于單項選擇題、判斷題的答題速度必須控制在每小題1分鐘左右，多項選擇題的答題速度控制在每小題2分鐘左右。如果您認為所有題目難度特別大，分數(shù)可能調(diào)整時，考試策略就有可能不一樣了。如果主觀題難度太大，您可以充分運用時間來處理客觀題，可能效果就不一樣了。為什么呢？這是因為主觀題難度大，要點多，得分率比較低，答得好的也可能多得不了幾分，不如多花時間在客觀題和部分簡答題上，可能離60分就不遠了。

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