《中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)》難點(diǎn)解析：合并報(bào)表中長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的處理

    2013年初、中級(jí)會(huì)計(jì)職稱考試預(yù)習(xí)計(jì)劃匯總

　　合并報(bào)表中長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的處理

　　長期股權(quán)投資賬面價(jià)值=賬面余額-長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，當(dāng)長期投權(quán)投資未來可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備。

　　長期股權(quán)投資按權(quán)益法進(jìn)行核算時(shí)，由于賬面余額是按照被投資企業(yè)凈資產(chǎn)價(jià)值中所擁有的份額而進(jìn)行調(diào)整的，因此當(dāng)被投資企業(yè)凈資產(chǎn)可收回價(jià)值低于賬面價(jià)值時(shí)，投資單位也應(yīng)提取減值準(zhǔn)備。如果被投資單位是受投資單位控制的，則在合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)產(chǎn)生了減值準(zhǔn)備應(yīng)如何處理的問題。

　　企業(yè)應(yīng)于期末對(duì)長期股權(quán)投資進(jìn)行檢查，如發(fā)現(xiàn)存在下列情況，應(yīng)當(dāng)計(jì)算長期股權(quán)投資的可收回金額，以確定資產(chǎn)是否已經(jīng)發(fā)生減值：

　　1.無市價(jià)的長期投資

　　(1)影響被投資單位經(jīng)營的政治或法律等環(huán)境的變化，如稅收、貿(mào)易等法規(guī)的頒布或修訂，可能導(dǎo)致被投資單位出現(xiàn)巨額虧損;

　　(2)被投資單位所供應(yīng)的商品或提供的勞務(wù)因產(chǎn)品過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，從而導(dǎo)致被投資單位財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重變化;

　　(3)被投資單位所從事產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況發(fā)生嚴(yán)重變化，如清理整頓、清算等;

　　(4)有證據(jù)表明該項(xiàng)投資實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的其他情形。

　　長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備是針對(duì)長期股權(quán)投資賬面價(jià)值而言的，在期末時(shí)按賬面價(jià)值與可收回金額孰低的原則來計(jì)量，對(duì)可收回金額低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。而可收回金額是依據(jù)核算日前后的相關(guān)信息確定的。相對(duì)而言，長期股權(quán)投資減值這種估算是事后的，客觀一些，不同時(shí)間計(jì)提的減值準(zhǔn)備金額具有不確定性。

　　2.有市價(jià)的長期投資

　　(1)市價(jià)持續(xù)2年低于賬面價(jià)值;

　　(2)該項(xiàng)投資暫停交易1年或1年以上;

　　(3)被投資單位當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損;

　　(4)被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損;

　　(5)被投資單位進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。

　　企業(yè)采取什么樣的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備政策，在稅收法規(guī)上均不予承認(rèn)，從而避免對(duì)所得稅的沖擊。

　　雖然長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備與權(quán)益法的核算有著種種區(qū)別，但它們不是孤立的，而是彼此聯(lián)系，相互影響的。權(quán)益法下計(jì)算確認(rèn)的長期股權(quán)投資賬面價(jià)值大小會(huì)影響長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備計(jì)提數(shù)額的多少，而長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備的提取，也影響長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的高低。同時(shí)它們還反映了這樣一種關(guān)系：“賬面余額”減去“減值準(zhǔn)備”等于“長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值”。最后得出的“賬面價(jià)值”，可以理解為此時(shí)此刻該項(xiàng)長期股權(quán)投資的可收回金額。所以從這個(gè)角度來看，“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”也是“賬面價(jià)值”的修正與補(bǔ)充，它們共同反映著長期股權(quán)投資的現(xiàn)時(shí)價(jià)值。

　　長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備與壞賬準(zhǔn)備同是資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，但范圍不同。對(duì)壞賬準(zhǔn)備來說，是對(duì)局部資產(chǎn)計(jì)提的，對(duì)應(yīng)的是母子公司之間某一項(xiàng)債權(quán)債務(wù)。當(dāng)母子公司報(bào)表合并后，應(yīng)收賬款等于收回，壞賬因素自然消除，因此壞賬準(zhǔn)備應(yīng)予全額抵消。但長期股權(quán)投資對(duì)應(yīng)的是被投資方的整體凈資產(chǎn)，其可收回金額的減值隱含在總資產(chǎn)中。既然被投資單位的總資產(chǎn)減值已成事實(shí)，因此合并報(bào)表也應(yīng)反映這個(gè)事實(shí)。如果在抵消長期股權(quán)投資的同時(shí)也比照抵消內(nèi)部應(yīng)收賬款的同時(shí)抵消壞賬準(zhǔn)備的方法，將長期投資減值準(zhǔn)備抵消(即借記“長期投資減值準(zhǔn)備”，貸記“投資收益”)，就會(huì)將原來已經(jīng)反映較為真實(shí)的資產(chǎn)又重新虛列，同時(shí)高估了收益。

　　因此，從理論上來講，長期投資減值準(zhǔn)備實(shí)際上是合并總資產(chǎn)的減項(xiàng)，不能抵消。但由于它是按照單個(gè)項(xiàng)目計(jì)提的，長期股權(quán)投資既已抵消，長期投資減值準(zhǔn)備還留在報(bào)表項(xiàng)目中，于理不合。實(shí)際上當(dāng)子公司的資產(chǎn)一經(jīng)并入，此時(shí)的減值準(zhǔn)備的意義已經(jīng)發(fā)生了變化，體現(xiàn)的是子公司資產(chǎn)的減值，因此減值準(zhǔn)備應(yīng)下推到子公司各項(xiàng)資產(chǎn)中去，或是在合并報(bào)表中單列項(xiàng)目反映。但由于下推比較困難，也無法―一對(duì)應(yīng);企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒有規(guī)定，單列項(xiàng)目也不實(shí)際。在目前情況下，建議將其轉(zhuǎn)入“商譽(yù)”項(xiàng)目。由于是貸差，同樣達(dá)到夯實(shí)資產(chǎn)的目的。這樣，既解決了長期投資減值準(zhǔn)備出現(xiàn)“皮之不存、毛將焉附”的尷尬，也真實(shí)反映了合并資產(chǎn)的價(jià)值，使母公司原來運(yùn)用的謹(jǐn)慎原則在合并報(bào)表中繼續(xù)得到體現(xiàn)。

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