全國會計證《會計基礎》第十章第三節(jié)債權債務的發(fā)生講義

　　第三節(jié)　債權、債務的發(fā)生和結算

　　一、應收及預付款項

　　(一)應收賬款發(fā)生和收回的賬務處理

　　“應收賬款”科目，期末余額一般在借方，反映尚未收回的應收賬款;

　　如果期末余額在貸方，則反映企業(yè)預收的賬款。

　　1.應收賬款的發(fā)生

　　應收賬款的入賬價值包括銷售貨物或提供勞務從購貨方或接受勞務方應收的合同或協(xié)議價款(不公允的除外)、增值稅銷項稅額，以及代購貨單位墊付的包裝費、運雜費等。

　　【例10-41】甲公司采用托收承付結算方式向乙公司銷售商品一批，貨款300 000元，增值稅額51 000元，以銀行存款代墊運雜費6 000元，已辦理托收手續(xù)。甲公司應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：應收賬款 357 000

　　貸：主營業(yè)務收入　300 000

　　應交稅費――應交增值稅(銷項稅額) 51 000

　　銀行存款　6 000

　　2.應收賬款的收回

　　企業(yè)收回應收賬款，應收賬款減少，應借記“銀行存款”等科目，貸記“應收賬款”科目。

　　(二)應收款項減值的賬務處理

　　企業(yè)應當在資產(chǎn)負債表日對應收款項的賬面價值進行檢查，若證明應收款項發(fā)生減值的，應當將該應收款項的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認為減值損失，計提壞賬準備。

　　“壞賬準備”科目---資產(chǎn)類

　　貸方登記當期計提的壞賬準備金額，

　　借方登記實際發(fā)生的壞賬損失金額和沖減的壞賬準備金額，

　　期末余額一般在貸方，反映企業(yè)已計提但尚未轉(zhuǎn)銷的壞賬準備。

　　1.當期應計提壞賬準備金額的計算

　　(1)應收賬款余額百分比法

　　(2)賬齡分析法

　　(3)賒銷百分比法

　　計算當期應計提壞賬準備的基本公式如下：

　　當期應提取的壞賬準備=按照相應的方法計算壞賬準備期末應有余額-“壞賬準備”科目已有的貸方余額(或加上“壞賬準備”科目已有借方余額)

　　計算出來當期應提取的壞賬準備若為正數(shù)，表示應該補提的壞賬準備金額;若為負數(shù)，則表示應該沖減的壞賬準備金額。

　　2.計提壞賬準備的會計分錄

　　【例10-43】2010年12月31日，甲公司對應收丙公司的賬款進行減值測試。應收賬款余額合計為1 000 000元，甲公司根據(jù)丙公司的資信情況確定按應收賬款賬面余額的10%計提壞賬準備，期初壞賬準備余額為0。2010年末甲公司計提壞賬準備的會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：資產(chǎn)減值損失 100 000

　　貸：壞賬準備 100 000

　　3.實際發(fā)生壞賬時的賬務處理

　　壞賬是指企業(yè)無法收回或收回的可能性極小的應收賬款。由于發(fā)生壞賬而產(chǎn)生的損失，稱為壞賬損失。一般來講，企業(yè)的應收賬款符合下列條件之一的，應確認為壞賬：

　　(1)債務人死亡，以其遺產(chǎn)清償后仍然無法收回;

　　(2)債務人破產(chǎn)，以其破產(chǎn)財產(chǎn)清償后仍然無法收回;

　　(3)債務人較長時期內(nèi)未履行其償還義務，并有足夠的證據(jù)表明無法收回或收回的可能性很小(如債務單位已撤銷、破產(chǎn)、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴重不足、發(fā)生嚴重的自然災害等導致停產(chǎn)而在短時間內(nèi)無法償付債務等)

　　【例10-44】甲公司2011年對丙公司的應收賬款實際發(fā)生壞賬損失30 000元。確認壞賬損失時，甲公司應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：壞賬準備 30 000

　　貸：應收賬款　30 000

　　【例10-45】承【例10-43】和【例10-44】，甲公司2011年末應收丙公司的賬款余額為1 200 000元，經(jīng)減值測試，甲公司決定仍按10%計提壞賬準備。

　　根據(jù)甲公司壞賬核算方法，其“壞賬準備”科目應保持的貸方余額為120 000(1 200 000×10%)元;計提壞賬準備前，“壞賬準備”科目的實際余額為貸方70 000(100 000-30 000)元，因此本年末應計提的壞賬準備金額為50 000(120 000-70 000)元。甲公司應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：資產(chǎn)減值損失 50 000

　　貸：壞賬準備　50 000

　　【例10-46】甲公司2010年4月20日收到2009年已轉(zhuǎn)銷的壞賬20 000元，已存入銀行。甲公司應編制如下會計分錄：

　　『正確答案』

　　借：應收賬款　20 000

　　貸：壞賬準備 20 000

　　借：銀行存款 20 000

　　貸：應收賬款 20 000

　　或：

　　借：銀行存款　20 000

　　貸：壞賬準備 20 000

　　(三)預付賬款的賬務處理

　　預付賬款是指企業(yè)按照購貨合同規(guī)定預付給供應單位的款項。

　　企業(yè)應當設置“預付賬款”科目，核算預付賬款的增減變動及其結存情況。預付款項情況不多的企業(yè)，可以不設置“預付賬款”科目，而直接通過“應付賬款”科目核算。二、應付賬款

　　“應付賬款”科目，余額一般在貸方，表示企業(yè)尚未支付的應付賬款余額。

　　本科目一般應按照債權人設置明細科目進行明細核算。

　　(一)應付賬款發(fā)生的賬務處理

　　【例10-48】甲企業(yè)為增值稅一般納稅人。2010年3月1日，甲企業(yè)從A公司購入一批材料，貨款100 000元，增值稅17 000元，對方代墊運雜費1 000元。材料已運到并驗收入庫(該企業(yè)材料按實際成本計價核算)，款項尚未支付。甲企業(yè)應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：原材料 101 000

　　應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 17 000

　　貸：應付賬款――A公司 118 000

　　(二)償付應付賬款的賬務處理

　　【例10-50】承【例10-48】，3月31日，甲企業(yè)用銀行存款支付上述應付賬款。該企業(yè)應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：應付賬款――A公司 118 000

　　貸：銀行存款 118 000

　　確實無法支付的應付賬款，經(jīng)批準后應轉(zhuǎn)入營業(yè)外收入，借記“應付賬款”科目，貸記“營業(yè)外收入”科目。

　　應付賬款附有現(xiàn)金折扣的，應按照扣除現(xiàn)金折扣前的應付款總額入賬。因在折扣期限內(nèi)付款而獲得的現(xiàn)金折扣，應在償付應付賬款時沖減財務費用。三、應付職工薪酬

　　應付職工薪酬是指企業(yè)根據(jù)有關規(guī)定應付給職工的各種薪酬，包括職工工資、獎金、津貼和補貼，職工福利費，醫(yī)療、養(yǎng)老、失業(yè)、工傷、生育等社會保險費，住房公積金，工會經(jīng)費，職工教育經(jīng)費、非貨幣性福利等因職工提供服務而產(chǎn)生的義務。

　　“應付職工薪酬”科目---負債類

　　(一)計提應付職工薪酬的賬務處理

　　企業(yè)應當在職工為其提供服務的會計期間，根據(jù)職工提供服務的受益對象，將應確認的職工薪酬(包括貨幣性薪酬和非貨幣性福利)計入相關資產(chǎn)成本或當期損益，同時確認為應付職工薪酬。具體分別以下情況進行處理：

　　生產(chǎn)部門生產(chǎn)工人的職工薪酬，借記“生產(chǎn)成本”

　　車間管理人員的職工薪酬，借記“制造費用”

　　管理部門人員的職工薪酬，借記“管理費用”科目

　　銷售人員的職工薪酬，借記“銷售費用”科目。

　　應由在建工程、研發(fā)支出負擔的職工薪酬，借記“在建工程”、“研發(fā)支出”科目。

　　因解除與職工的勞動關系給予的補償，不區(qū)分職工提供服務的受益對象，全部記入“管理費用”科目。

　　【例10-51】乙企業(yè)本月應付工資總額462 000元，工資費用分配匯總表中列示的產(chǎn)品生產(chǎn)人員工資為320 000元，車間管理人員工資為70 000元，企業(yè)行政管理人員工資為60 400元，銷售人員工資為11 600元。

　　乙企業(yè)應編制有關會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：生產(chǎn)成本――基本生產(chǎn)成本 320 000

　　制造費用 70 000

　　管理費用　60 400

　　銷售費用　11 600

　　貸：應付職工薪酬――工資 462 000

　　(二)發(fā)放應付職工薪酬的賬務處理

　　1.支付職工工資、獎金、津貼和補貼。

　　【例10-52】A企業(yè)根據(jù)“工資結算匯總表”結算本月應付職工工資總額462 000元，代扣職工房租40 000元，企業(yè)代墊職工家屬醫(yī)藥費2 000元，實發(fā)工資420 000元。A企業(yè)應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　(1)向銀行提取現(xiàn)金：

　　借：庫存現(xiàn)金 420 000

　　貸：銀行存款 420 000

　　(2)發(fā)放工資，支付現(xiàn)金：

　　借：應付職工薪酬――工資 420 000

　　貸：庫存現(xiàn)金 420 000

　　(3)代扣款項：

　　借：應付職工薪酬――工資 42 000

　　貸：其他應收款――職工房租　40 000

　　――代墊醫(yī)藥費　2 000

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　　2.支付職工福利費

　　【例10-53】2010年9月，甲企業(yè)以現(xiàn)金支付職工張某生活困難補助800元。甲企業(yè)應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：應付職工薪酬――職工福利800

　　貸：庫存現(xiàn)金 800

　　3.發(fā)放非貨幣性福利四、應交稅費

　　“應交稅費”科目，期末余額一般在貸方，反映企業(yè)尚未交納的稅費，期末余額如在借方，反映企業(yè)多交或尚未抵扣的稅費。

　　企業(yè)交納的印花稅、耕地占用稅等不需要預計應交數(shù)的稅金，不通過“應交稅費”科目核算。

　　(一)應交增值稅的賬務處理

　　增值稅是以商品(含應稅勞務)在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅。

　　“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”明細科目，并在“應交增值稅”明細賬內(nèi)設置“進項稅額”、“銷項稅額”、“進項稅額轉(zhuǎn)出”和“已交稅金”等專欄。

　　1.進項稅額

　　【例10-54】A企業(yè)購入原材料一批，增值稅專用發(fā)票上注明貨款60 000元，增值稅額10 200元，貨物尚未到達，貨款和進項稅款已用銀行存款支付。該企業(yè)采用計劃成本對原材料進行核算。該企業(yè)應編制如下會計分錄：

　　『正確答案』

　　借：材料采購 60 000

　　應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 10 200

　　貸：銀行存款 70 200

　　如果改為實際成本法，且已經(jīng)驗收入庫，分錄應該是：

　　借：原材料 60 000

　　應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 10 200

　　貸：銀行存款 70 200

　　注意：①對于購入的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、收購廢舊物資等可以按買價(或收購金額)的一定比率計算進項稅額，并準予從銷項稅額中抵扣。②屬于購進貨物時即能認定進項稅額不能抵扣的，直接將增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額計入購入貨物或接受勞務的成本。

　　2.銷項稅額

　　【例10-55】K企業(yè)銷售產(chǎn)品一批，價款500 000元，按規(guī)定應收取增值稅額85 000元，提貨單和增值稅專用發(fā)票已交給買方，款項尚未收到。該企業(yè)應編制如下會計分錄：

　　『正確答案』

　　借：應收賬款 585 000

　　貸：主營業(yè)務收入　500 000

　　應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)85 000

　　3.進項稅額轉(zhuǎn)出

　　第一，企業(yè)購進貨物、在產(chǎn)品或產(chǎn)成品等因管理不善而造成的霉爛、變質(zhì)、丟失、被盜等，其進項稅額應借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，貸記“應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出)”科目。

　　第二，購進的貨物在沒有任何加工的情況下對其改變用途(如用于非應稅項目、集體福利等)，應借記“在建工程”、“應付職工薪酬”等科目，貸記“應交稅費――應交增值稅(進項稅額轉(zhuǎn)出)”科目。

　　4.交納增值稅

　　【例10-56】某企業(yè)以銀行存款交納本月增值稅100 000元。該企業(yè)應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：應交稅費――應交增值稅(已交稅金) 100 000

　　貸：銀行存款　100 000

　　5.小規(guī)模納稅企業(yè)的賬務處理

　　小規(guī)模納稅企業(yè)應當按照不含稅銷售額和規(guī)定的增值稅征收率計算交納增值稅;

　　銷售貨物或提供應稅勞務時只能開具普通發(fā)票，不能開具增值稅專用發(fā)票。

　　小規(guī)模納稅企業(yè)不享有進項稅額的抵扣權，其購進貨物或接受應稅勞務支付的增值稅直接計入有關貨物或勞務的成本。

　　小規(guī)模納稅企業(yè)只需在“應交稅費”科目下設置“應交增值稅”明細科目，不需要在“應交增值稅”明細科目中設置專欄。

　　【例10-57】某小規(guī)模納稅企業(yè)購入材料一批，取得的專用發(fā)票中注明貨款20 000元，增值稅3 400元，款項以銀行存款支付，材料已驗收入庫(該企業(yè)按實際成本計價核算)。該企業(yè)應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：原材料 23 400

　　貸：銀行存款 23 400

　　(二)應交營業(yè)稅的賬務處理

　　營業(yè)稅是對在我國境內(nèi)提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人征收的流轉(zhuǎn)稅。

　　【例10-58】某運輸公司某月運營收入為500 000元，適用的營業(yè)稅稅率為3%。關于應交的營業(yè)稅該公司應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　借：營業(yè)稅金及附加 15 000

　　貸：應交稅費――應交營業(yè)稅 15 000

　　應交營業(yè)稅=50 0000×3%=15 000(元)

　　【例10-59】某企業(yè)出售一棟辦公樓，出售收入320 000元已存入銀行。該辦公樓的賬面原價為400 000元，已提折舊100 000元，未曾計提減值準備，出售過程中用銀行存款支付清理費用5 000元。銷售該項固定資產(chǎn)適用的營業(yè)稅稅率為5%。該企業(yè)應編制會計分錄如下：

　　『正確答案』

　　計算應交營業(yè)稅：320 000×5%=16 000(元)

　　借：固定資產(chǎn)清理 16 000

　　貸：應交稅費――應交營業(yè)稅 16 000五、借款

　　企業(yè)的借款主要包括短期借款和長期借款。

　　(一)短期借款的賬務處理

　　“短期借款”科目

　　“應付利息”科目

　　【例10-60】A股份有限公司于2010年1月1日向銀行借入一筆生產(chǎn)經(jīng)營用短期借款，共計120 000元，期限為9個月，年利率為4%。根據(jù)與銀行簽署的借款協(xié)議，該項借款的本金到期后一次歸還，利息分月預提，按季支付。A股份有限公司的有關會計處理如下：

　　(1)1月1日借入短期借款：

　　借：銀行存款 120 000

　　貸：短期借款　120 000

　　(2)1月末，計提1月份應付利息：

　　借：財務費用　400

　　貸：應付利息　400

　　本月應計提的利息金額=120 000×4%/12=400(元)

　　2月末計提2月份利息費用的處理與1月份相同。

　　(3)3月末支付第一季度銀行借款利息：

　　借：財務費用 400

　　應付利息　800

　　貸：銀行存款 1 200

　　第二、三季度的會計處理同上。

　　(4)10月1日償還銀行借款本金：

　　借：短期借款 120 000

　　貸：銀行存款 120 000

　　(二)長期借款的賬務處理

　　“長期借款”，期末余額在貸方，表示企業(yè)期末尚未歸還的長期借款。

　　(1)如果長期借款用于購建固定資產(chǎn) 的，在固定資產(chǎn)尚未達到預定可使用狀態(tài)前，所發(fā)生的應當資本化的利息支出數(shù)，記入“在建工程”科目;固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)后發(fā)生的利息支出，以及按規(guī)定不予資本化的利息支出，則應該費用化計入當期損益。

　　(2)如果長期借款費用化的利息支出發(fā)生在籌建期間，則記入“管理費用”科目;屬于生產(chǎn)經(jīng)營期間的，記入“財務費用”科目。

　　【例10-61】A企業(yè)為增值稅一般納稅人，于2010年11月30日從銀行借入資金4 000 000元，借款期限為3年，年利率為8.4%(到期一次還本付息，不計復利)。所借款項已存入銀行。A企業(yè)用該借款于當日購買不需安裝的設備一臺，價款3 000 000元，增值稅稅額510 000元(增值稅可以抵扣)，為另支付運雜費及保險等費用100 000元，設備已于當日投入使用。

　　『正確答案』

　　(1)取得借款時：

　　借：銀行存款4 000 000

　　貸：長期借款――本金4 000 000

　　(2)支付設備款和運雜費、保險費時：

　　借：固定資產(chǎn)　3 100 000

　　應交稅費――應交增值稅(進項稅額) 510 000

　　貸：銀行存款 3 610 000

　　【例10-62】承【例10-61】，A企業(yè)于2010年12月31日計提長期借款利息。

　　『正確答案』

　　借：財務費用 28 000

　　貸：長期借款――應計利息 28 000

　　2010年12月31日計提的長期借款利息=4 000 000×8.4%/12=28 000(元)

　　【例10-63】承【例10-61】，【例10-62】2013年11月30日，企業(yè)償還該筆銀行借款本息。

　　『正確答案』

　　借：財務費用 28 000

　　長期借款――本金　4 000 000

　　――應計利息 980 000

　　貸：銀行存款 5 008 000

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