中級會計政策解讀：財政部會計司有關負責人《事業(yè)單位成本核算基本指引》答記者問

財政部會計司有關負責人就印發(fā)《事業(yè)單位成本核算基本指引》答記者問

為了貫徹落實黨中央關于建立權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務報告制度、全面實施績效管理的決策部署，加強政府成本核算工作，近日，財政部制定發(fā)布了《事業(yè)單位成本核算基本指引》(以下簡稱《基本指引》)。財政部會計司有關負責人就《基本指引》有關問題回答了記者的提問。

問：《基本指引》出臺的背景和意義是什么?

答：近年來,黨中央從推進國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的高度，在多份文件中從不同角度對加強政府成本核算提出了要求。例如，《中共中央國務院關于印發(fā)黨政機關厲行節(jié)約反對浪費條例的通知》(中發(fā)〔2013〕13號)要求“推進政府會計改革，進一步健全會計制度，準確核算機關運行經(jīng)費，全面反映行政成本”;《中共中央國務院關于推進價格機制改革的若干意見》(中發(fā)〔2015〕28號)規(guī)定“公用事業(yè)和公益性服務的經(jīng)營者應當按照政府定價機構(gòu)的規(guī)定公開成本，政府定價機構(gòu)在制定和調(diào)整價格前應當公開成本監(jiān)審結(jié)論”;《中共中央國務院關于全面實施預算績效管理的意見》(中發(fā)〔2018〕34號，以下稱《意見》)在總體要求中提出“更加注重結(jié)果導向、強調(diào)成本效益、硬化責任約束”;《國務院關于批轉(zhuǎn)財政部權(quán)責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革方案的通知》(國發(fā)〔2014〕63號,以下稱《通知》)提出“條件成熟時，推行政府成本會計，規(guī)定政府運行成本歸集和分攤方法等，反映政府向社會提供公共服務支出和機關運行成本等財務信息”。

因此，加強政府成本核算，是貫徹落實黨中央、國務院上述重大決策部署的必然要求，具有重要和深遠的意義：

一是節(jié)約公共資源的需要。黨中央歷來倡導堅持艱苦奮斗、勤儉節(jié)約，習近平總書記指出“黨和政府帶頭過緊日子，目的是為老百姓過好日子”，就是要求政府將更多的資金、資源節(jié)省下來用于保障改善民生，用政府的“減法”體現(xiàn)民生的“加法”。通過加強政府成本核算，將有助于揭示成本發(fā)生和形成過程，明確成本影響因素，找到資源耗費的主要環(huán)節(jié)，從而便于有針對性地開展成本控制活動，減少公共資源不必要的耗費，提升單位運行效率。

二是公共服務或產(chǎn)品定價的需要。我國對于政府定價的公共服務或產(chǎn)品采取成本監(jiān)審方式，即定價機關通過審核經(jīng)營者成本核定政府定價成本，作為政府制定價格的基本依據(jù)?！墩贫▋r格成本監(jiān)審辦法》(國家發(fā)展和改革委員會令第8號)對于定價成本核定作了規(guī)定，但主要基于企業(yè)成本核算方法而未充分考慮行政事業(yè)單位的特點。此外，一些事業(yè)單位存在備案或自主定價的收費項目，也需要依賴成本核算信息加以確定。加強行政事業(yè)單位成本核算有助于補充完善相關方法，提高定價成本核算的準確性，為定價和成本補償提供更科學的依據(jù)。

三是完善績效評價的需要。《意見》提出，要從運行成本等方面衡量部門和單位整體及核心業(yè)務實施效果，從成本等方面綜合衡量政策和項目預算資金使用效果，績效目標要包括成本等指標。為滿足上述評價要求，需要核算清楚部門和單位、政策和項目等的實際成本。此外，從單位內(nèi)部管理角度，也需要對內(nèi)部組織部門、業(yè)務團隊等的成本相關績效指標加以評價。加強行政事業(yè)單位成本核算有助于打牢成本數(shù)據(jù)基礎，提高績效評價的準確性，為完善績效管理體系做好支撐。

此外，已于2019年1月1日起實施的府會計準則制度較為全面引入了權(quán)責發(fā)生制基礎，為行政事業(yè)單位全面開展成本核算提供了可行條件和基礎。

問：《基本指引》起草發(fā)布經(jīng)歷了哪些過程?對各方反饋意見是如何采納吸收的?

答：為做好《基本指引》的制定工作，我們早在2016年就設立了“政府成本費用會計問題研究”課題，圍繞政府成本會計的國際經(jīng)驗、信息需求、管理模式、核算實務等開展了深入研究。在此基礎上，于2018年、2019年赴部分中央部門、地方、政府會計準則制度建設和實施工作聯(lián)系點單位廣泛調(diào)研成本核算有關問題，充分了解不同類型行政事業(yè)單位成本信息需求和成本核算現(xiàn)狀等情況，據(jù)此形成基本指引討論稿并不斷修改。2019年6月，我們召開座談會，與相關行業(yè)主管部門、行政事業(yè)單位、學術(shù)界、會計師事務所的老師進行了深入研討。根據(jù)研討情況，我們對討論稿進行了修改完善，于7月中旬形成基本指引征求意見稿。

7月22日，我們印發(fā)了《財政部辦公廳關于征求<行政事業(yè)單位成本核算基本指引(征求意見稿)>意見的函》(財辦會〔2019〕23號)，面向中央部門(單位)、地方財政部門和社會公眾公開征求意見，同時征求部內(nèi)相關司局、各地監(jiān)管局和政府會計準則委員會咨詢老師的意見?；局敢髑笠庖姼迨艿礁鞣疥P注，截至2019年10月26日，我們共收到書面、電子郵件、電話等方式提出的反饋意見132份，其中61份表示無不同意見，其余71份共提出298條具體意見。在公開征求意見的同時，我們于9月份組織部分行政事業(yè)單位代表召開座談會進行研討，并赴部分地區(qū)調(diào)研，當面聽取有關各方對基本指引征求意見稿的意見和建議。

10月份以來，我們對所有反饋意見和建議一一進行了梳理，逐條對是否采納情況進行了分析，并根據(jù)有關反饋意見和建議對基本指引征求意見稿進行了修改和完善，形成了送審稿。反饋意見總體上對基本指引的內(nèi)容表示肯定，認為推進政府成本核算是大勢所趨，對于節(jié)約公共資源、提升政府單位運行效率、完善績效管理、提升國家治理能力非常有必要和有意義。同時，部分反饋意見也針對基本指引的實施范圍、成本信息需求、成本核算原則、成本核算項目和范圍等內(nèi)容提出了具體的修改意見和建議。隨后，我們再次征求部分政府會計準則委員會咨詢老師意見，根據(jù)反饋意見進一步修改完善了基本指引送審稿。11月底至12月初，經(jīng)會計司會計技術(shù)小組討論和司務會審議、部內(nèi)相關司局會簽后，最終于12月17日由部領導簽發(fā)。

問：基本指引的名稱為何由征求意見稿的《行政事業(yè)單位成本核算基本指引》修改為最終的《事業(yè)單位成本核算基本指引》?

答：基本指引在最初制定階段，旨在為行政事業(yè)單位構(gòu)建統(tǒng)一的有關成本核算的基本框架。在征求意見過程中，很多反饋意見贊同基本指引對事業(yè)單位的適用性，但對行政單位的適用性提出質(zhì)疑，認為行政單位和事業(yè)單位的職能目標、成本信息需求等差異較大，行政單位的成本核算對象及其范圍難以準確界定，現(xiàn)有費用信息已經(jīng)基本能夠滿足行政單位的相關需求。經(jīng)研究，我們采納了上述意見，刪除了行政單位成本核算的相關條款，并將指引名稱調(diào)整為《事業(yè)單位成本核算基本指引》。同時，考慮到《基本指引》關于成本的基本概念、成本核算的基本原則和方法等對行政單位同樣適用，因此在附則中規(guī)定行政單位開展成本核算工作可以參照執(zhí)行。

問：制定《基本指引》主要遵循了哪些原則?

答：制定《基本指引》主要遵循了以下原則：

一是借鑒企業(yè)成本會計經(jīng)驗?！痘局敢愤m當借鑒了企業(yè)成本會計領域的研究成果和實務經(jīng)驗，并參考了《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度(試行)》的相關內(nèi)容。

二是考慮事業(yè)單位特點。與企業(yè)相比，事業(yè)單位的成本信息需求更多元，成本核算對象也不局限于產(chǎn)品，《基本指引》總結(jié)歸納各類成本信息需求，規(guī)范了相應的成本核算對象、成本歸集和分配的一般性做法。此外，針對事業(yè)單位的特點，還列出了一些不計入成本范圍的項目。

三是緊密結(jié)合政府會計準則制度。《基本指引》緊密結(jié)合政府會計準則制度的相關要求，以提高相關內(nèi)容的可操作性，如規(guī)定單位應當以權(quán)責發(fā)生制財務會計數(shù)據(jù)為基礎進行成本核算，成本項目的設置與財務會計明細核算的要求相協(xié)調(diào)，明確了成本歸集的會計科目等。

四是提煉各類事業(yè)單位共性。事業(yè)單位分布廣泛、數(shù)量眾多、類型各異，不同單位由于行業(yè)性質(zhì)、業(yè)務內(nèi)容等差異而存在多樣化的成本核算需求和特征?！痘局敢窂亩鄻踊刑釤挸龉残孕枨蠛吞卣鳎瑸楦黝愂聵I(yè)單位的成本核算工作提供通用的指引，也為各類事業(yè)單位成本核算具體指引等的制定提供基本遵循。

問：《基本指引》的定位和作用是什么?

答：《基本指引》旨在促進事業(yè)單位加強成本核算工作，提升單位內(nèi)部管理水平和運行效率，夯實績效管理基礎，主要定位和作用包括兩個方面：一是為事業(yè)單位樹立成本的基本概念和理念，明確成本核算的基本原則和基本方法，為事業(yè)單位開展成本核算工作提供基本遵循依據(jù);二是確立事業(yè)單位成本核算技術(shù)層面的頂層設計，統(tǒng)御各類事業(yè)單位成本核算具體指引等的制定。

問：《基本指引》的主要內(nèi)容是什么?

答：《基本指引》共五章31條，主要內(nèi)容如下：

第一章為總則，主要規(guī)定《基本指引》的制定依據(jù)、適用范圍，以及成本、成本核算、成本信息需求等基本概念，成本核算應遵循的原則等。

第二章為成本核算對象，主要規(guī)定單位確定成本核算對象的依據(jù)，以及按照維度、層次、特定成本信息需求所確定的成本核算對象。

第三章為成本項目和范圍，主要規(guī)定成本項目的概念和設置要求，以及不計入特定成本核算對象成本范圍的特殊情形。

第四章為成本歸集和分配，主要規(guī)定成本歸集的會計科目，成本核算的主要方法，直接費用和間接費用的概念，間接費用的分配原則，成本歸集和分配的具體流程和要求等。

第五章為附則，主要規(guī)定《基本指引》的參照執(zhí)行范圍和生效日期。

問：《基本指引》的實施范圍是怎樣的?

答：《基本指引》適用于執(zhí)行政府會計準則制度且開展成本核算工作的事業(yè)單位，行政單位、參照執(zhí)行政府會計準則制度的非行政事業(yè)單位主體開展成本核算工作，可以參照執(zhí)行。主要有兩方面的考慮：一是《基本指引》在成本項目的設置、成本歸集的會計科目等條款均體現(xiàn)了政府會計準則制度的要求，需要與政府會計準則制度結(jié)合使用;二是《基本指引》施行后并不強制要求所有事業(yè)單位立即開展成本核算工作，而是為有成本核算需求或要求、已經(jīng)開展或擬開展成本核算工作的事業(yè)單位提供基本遵循依據(jù)。

問：《基本指引》與政府會計準則制度的關系是怎樣的?

答：《基本指引》為事業(yè)單位開展成本核算工作提供基本遵循依據(jù)，政府會計準則制度規(guī)范會計核算行為，成本核算與會計核算兩者緊密相關又有所區(qū)別，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：一是成本核算以會計核算為基礎，成本核算所需的相關基礎信息數(shù)據(jù)主要由財務會計核算產(chǎn)生，財務會計有關明細科目設置和輔助核算應當滿足成本核算的需要。二是部分成本核算結(jié)果會在會計核算上反映，當成本核算對象為自制或委托外單位加工的各種物品、建設工程項目、自行研究開發(fā)項目時，應當按照政府會計準則制度等規(guī)定分別通過“加工物品”“在建工程”“研發(fā)支出”等會計科目歸集和結(jié)轉(zhuǎn)成本，并在財務報表中列示。三是事業(yè)單位大量成本核算活動雖以財務會計核算數(shù)據(jù)為基礎，但其核算過程和結(jié)果相對獨立于財務會計，除“加工物品”“在建工程”“研發(fā)支出”外，事業(yè)單位的費用大多通過“業(yè)務活動費用”“單位管理費用”等會計科目歸集，上述費用信息用于計算業(yè)務活動、項目、單位整體、內(nèi)部組織部門、業(yè)務團隊等特定成本核算對象的成本，但成本核算的過程和結(jié)果無需在會計賬簿和財務報表中反映。四是會計核算具有強制性和統(tǒng)一性，而成本核算需要單位根據(jù)內(nèi)部管理需求和外部有關要求因地制宜地開展，成本核算對象、核算方法的選擇應當與單位行業(yè)特點、特定的成本信息需求相適應。

問：關于成本核算指引，下一步還有哪些工作要做?

答：如前所述，《基本指引》明確了成本核算的基本原則和基本方法，但單位實際運用還需要進一步細化的操作指南。下一步，我們將會同相關部門和單位深入開展研究，制定醫(yī)院、高等學校、科學事業(yè)單位等行業(yè)事業(yè)單位的成本核算具體指引，就相關行業(yè)通用的成本核算對象、成本項目、成本范圍、成本歸集和分配方法、成本報告內(nèi)容等作出具體規(guī)定，以提高成本核算指引的指導性和操作性。此外，我們還將加強對《基本指引》及相關內(nèi)容的宣傳和培訓，促進事業(yè)單位增強成本核算意識，加強成本核算工作。

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