2011年注會(huì)《審計(jì)》講義：第二十五章(3)

　　2.評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力作出的評(píng)估

　　(1)評(píng)價(jià)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力作出的評(píng)估

　?、俟芾韺釉u(píng)估涵蓋的期間：

　　管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力的合理評(píng)估期間應(yīng)是自資產(chǎn)負(fù)債表日起的下一個(gè)會(huì)計(jì)期間。如果評(píng)估期間少于資產(chǎn)負(fù)債表日起的十二個(gè)月，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)管理層將評(píng)估期間延伸至十二個(gè)月。

　?、诠芾韺幼鞒鲈u(píng)估的過程：

　　1)管理層是如何識(shí)別可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況的;

　　2)所識(shí)別的事項(xiàng)或情況是否完整;

　　3)是否已經(jīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)程序的過程中發(fā)現(xiàn)的所有相關(guān)信息進(jìn)行了充分考慮。

　?、墼诳紤]管理層作出的評(píng)估所依據(jù)的假設(shè)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮管理層對(duì)相關(guān)事項(xiàng)或情況結(jié)果的預(yù)測(cè)所依據(jù)的假設(shè)是否合理，并特別關(guān)注具有以下幾類特征的假設(shè)：

　　1)對(duì)預(yù)測(cè)性信息具有重大影響的假設(shè);

　　2)特別敏感的或容易發(fā)生變動(dòng)的假設(shè);

　　3)與歷史趨勢(shì)不一致的假設(shè)。

　?、苋绻芾韺記]有對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力做出初步評(píng)估，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與管理層討論運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的理由，詢問是否存在導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，并提請(qǐng)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力做出評(píng)估。

　　與管理層討論運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的理由，詢問是否存在可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，并提請(qǐng)管理層對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力作出評(píng)估。

　　3.對(duì)超出管理層評(píng)估期間的事項(xiàng)或情況的處理

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問管理層是否知悉超出評(píng)估期間的、可能導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

　　除實(shí)施詢問程序外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有責(zé)任設(shè)計(jì)其他審計(jì)程序，以測(cè)試是否存在超出評(píng)估期間的、可能到致對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況以及相關(guān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。

　　(二)進(jìn)一步審計(jì)程序

　　1.復(fù)核管理層應(yīng)對(duì)計(jì)劃的可能性和可行性

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)詢問管理層的應(yīng)對(duì)計(jì)劃，包括是否準(zhǔn)備變賣資產(chǎn)、借款或債務(wù)重組、削減或延緩開支以及獲得新的投資等。注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)對(duì)管理層做出持續(xù)經(jīng)營能力評(píng)估后發(fā)生的事實(shí)或可獲得的信息予以考慮。

　　2.實(shí)施相關(guān)審計(jì)程序

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施必要的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以判斷管理層提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃是否可行，以及應(yīng)對(duì)計(jì)劃的結(jié)果是否能夠改善持續(xù)經(jīng)營能力。

　　(1)與管理層分析和討論現(xiàn)金流量預(yù)測(cè)、盈利預(yù)測(cè)以及其他相關(guān)預(yù)測(cè);

　　(2)與管理層分析和討論最近的中期財(cái)務(wù)報(bào)表;

　　(3)復(fù)核債券和借款協(xié)議條款并確定是否存在違約情況;

　　(4)閱讀股東會(huì)會(huì)議、董事會(huì)會(huì)議以及相關(guān)委員會(huì)會(huì)議有關(guān)財(cái)務(wù)困境的記錄;

　　(5)向被審計(jì)單位的律師詢問是否存在針對(duì)被審計(jì)單位的訴訟或索賠，并向其詢問管理層對(duì)訴訟或索賠結(jié)果及其財(cái)務(wù)影響的估計(jì)是否合理;

　　(6)確認(rèn)財(cái)務(wù)支持協(xié)議的存在性、合法性和可行性，并對(duì)提供財(cái)務(wù)支持的關(guān)聯(lián)方或第三方的財(cái)務(wù)能力作出評(píng)價(jià);

　　(7)考慮被審計(jì)單位準(zhǔn)備如何處理尚未履行的客戶訂單;

　　(8)復(fù)核期后事項(xiàng)并考慮其是否可能改善或影響持續(xù)經(jīng)營能力。

　　3.取得管理層聲明

　　由于管理層就持續(xù)經(jīng)營能力而提出的應(yīng)對(duì)計(jì)劃和其他緩解措施多系基于假設(shè)基礎(chǔ)之上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)，取得的審計(jì)證據(jù)多為說服性的而非結(jié)論性的，因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理層獲取有關(guān)應(yīng)對(duì)計(jì)劃的書面聲明。

　　三、審計(jì)結(jié)論與報(bào)告

　　(一)被審計(jì)單位在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)運(yùn)用持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是適當(dāng)?shù)?，但可能?dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況存在重大不確定性。

　　1.財(cái)務(wù)報(bào)表中已就重大不確定性作出充分披露-→帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的無保留意見

　　2.在極端情況下，如同時(shí)存在多項(xiàng)重大不確定性-→無法表示意見

　　3.財(cái)務(wù)報(bào)表中未就重大不確定性作出充分披露-→保留意見或否定意見

　　請(qǐng)將強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段記憶：

　　我們提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注，如財(cái)務(wù)報(bào)表附注×所述，ABC公司在20×1年發(fā)生虧損×萬元，在20×1年12月31日，流動(dòng)負(fù)債高于資產(chǎn)總額×萬元。ABC公司已在財(cái)務(wù)報(bào)表附注×充分披露了擬采取的改善措施，但其持續(xù)經(jīng)營能力仍然存在重大不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。本段內(nèi)容不影響已發(fā)表的審計(jì)意見。

　　(二)被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營，但財(cái)務(wù)報(bào)表仍然按持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制。

　　發(fā)表否定意見。

　　(三)被審計(jì)單位將不能持續(xù)經(jīng)營，選用其他編制基礎(chǔ)編制財(cái)務(wù)報(bào)表。

　　實(shí)施補(bǔ)充審計(jì)程序，如果認(rèn)為管理層選用的編制基礎(chǔ)是適當(dāng)?shù)?，且?cái)務(wù)報(bào)表已作出充分披露，是可以出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在審計(jì)意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者關(guān)注管理層選用的其他編制基礎(chǔ)。

　　(四)管理層拒絕對(duì)持續(xù)經(jīng)營能力作出評(píng)估或評(píng)估期間未能涵蓋自資產(chǎn)負(fù)債表日起十二個(gè)月。發(fā)表保留意見或無法表示意見。

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