注稅《稅務(wù)代理實務(wù)》第九章預(yù)習：企業(yè)所得稅納稅審核

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　　第二節(jié) 企業(yè)所得稅納稅審核

　　一、年度收入總額的審核

　　(一)主營業(yè)務(wù)收入的審核

　　1. 審核主營業(yè)務(wù)收入的入賬時間(第1節(jié)講過)

　　2. 審核主營業(yè)務(wù)收入的會計處理是否正確

　　審核中應(yīng)特別注意審核庫存商品明細賬的發(fā)出欄記錄，檢查其對應(yīng)賬戶的正確性。

　?、賹?yīng)賬戶為“在建工程”等，應(yīng)注意是否為在建工程領(lǐng)用產(chǎn)品，未通過主營業(yè)務(wù)收入賬戶，漏記收入。

　?、趯?yīng)賬戶為“營業(yè)費用”、“管理費用”等，應(yīng)注意是否將產(chǎn)品作為饋贈禮物。

　?、蹖?yīng)賬戶為“銀行存款”、“庫存現(xiàn)金”、“應(yīng)收賬款”，應(yīng)注意其價格是否正常，有無低估收入等情況。

　　3. 審核應(yīng)稅收入與不征稅收入和免稅收入的劃分是否正確

　　(二)其他業(yè)務(wù)收入的審核

　　[例9-3]

　　某稅務(wù)師事務(wù)所受托對某市一企業(yè)2008年上半年納稅情況進行檢查。以前曾了解該廠年初將閑置不用的臨街門面房四間租賃給某服裝店。稅務(wù)檢查時，重點審核了“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶，未發(fā)現(xiàn)有租賃收入的記載，而后，又審核了“營業(yè)外收入”賬戶，經(jīng)核對也沒有結(jié)果。于是，再進一步審核了往來結(jié)算賬戶，發(fā)現(xiàn)在“其他應(yīng)付款”賬戶上寄掛了房租收入。

　　該廠每月收取房租3000元，上半年共計收入18000元，全部掛在“其他應(yīng)付款--某服裝店”賬戶上。核實后，應(yīng)作如下調(diào)整：

　　計算調(diào)整為：

　　應(yīng)補營業(yè)稅=18000×5%=900(元)

　　應(yīng)補城建稅=900×7%=63(元)

　　應(yīng)補教育費附加=900×3%=27(元)

　　應(yīng)納稅所得額=18000-900-63-27=17010(元)

　　應(yīng)補所得稅=17010×33%=5613.30(元)

　　賬務(wù)調(diào)整為：

　　(1)借：其他應(yīng)付款 18000

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 18000

　　(2)借：營業(yè)稅金及附加(教材有誤) 990

　　貸：應(yīng)交稅費--應(yīng)交營業(yè)稅 900

　　--應(yīng)交城建稅 63

　　--應(yīng)交教育費附加 27

　　如果屬以前年度調(diào)賬，還應(yīng)進行所得稅會計處理。

　　借：以前年度損益調(diào)整 5613.30

　　貸：應(yīng)交稅費--應(yīng)交所得稅(查補所得稅) 5613.30

　　(三)投資收益的審核

　　在實際中存在著不按上述規(guī)定和要求進行投資收益處理的問題，主要表現(xiàn)為：

　?、倨髽I(yè)將中途轉(zhuǎn)讓對外投資的實收款項與投出時的賬面凈值之間的差額，計入了營業(yè)外收入或營業(yè)外支出;

　?、趯Π匆?guī)定應(yīng)繳納營業(yè)稅的股票買賣等投資的收益未納稅或未將納稅后的收益計入投資收益。

　?、垡苑窒懋a(chǎn)品抵作投資分利的，所確定產(chǎn)品的價格過低或過高，造成多計或少計投資收益，從而調(diào)節(jié)當期盈利水平的高低。

　?、芷髽I(yè)取得的債券利息是否要交稅：國債利息免稅;金融債券利息，企業(yè)債券利息應(yīng)該交稅。

　　(四)營業(yè)外收入的審核

　　1.審核應(yīng)屬于營業(yè)外收入的項目，有無不及時轉(zhuǎn)賬，長期掛“其他應(yīng)付款”、“應(yīng)付賬款”賬戶的。

　　有些企業(yè)將應(yīng)反映在營業(yè)外收入中的各種收入通過各種方式反映在“應(yīng)付賬款”“應(yīng)付職工薪酬”“其他應(yīng)付款”等賬戶中或作為賬外“小金庫”。

　　2.審核有無將營業(yè)外收入直接轉(zhuǎn)入企業(yè)稅后利潤，甚至作賬外處理或直接抵付非法支出的。

　　(五)收入方面常考的內(nèi)容(補充知識)

　　1、收入不入賬

　　2.推遲收入入賬時間――注意是否屬于真正的分期收款、預(yù)收賬款等結(jié)算方式。

　　3.視同銷售

　　4.試運行收入

　　5.銷售折扣、折讓

　　6.投資收益

　　7.無法支付的應(yīng)付賬款

　　8.對外投資收回或轉(zhuǎn)讓收益

　　(1)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得

　?、倨髽I(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效、且完成股權(quán)變更手續(xù)時，確認收入的實現(xiàn)。

　?、谵D(zhuǎn)讓股權(quán)收入扣除為取得該股權(quán)所發(fā)生的成本后，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。

　　企業(yè)在計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得時，不得扣除被投資企業(yè)未分配利潤等股東留存收益中按該項股權(quán)所可能分配的金額。

　　(2)投資企業(yè)從被投資企業(yè)撤回或減少投資，其取得的資產(chǎn)中(2012年稅法新增內(nèi)容)

　?、傧喈斢诔跏汲鲑Y的部分，應(yīng)確認為投資收回;

　?、谙喈斢诒煌顿Y企業(yè)累計未分配利潤和累計盈余公積按減少實收資本比例計算的部分，應(yīng)確認為股息所得;

　　③其余部分確認為投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。?

　　二、稅前準予扣除項目和標準的審核

　　(一)主營業(yè)務(wù)成本的審核

　　1. 材料費用的審核

　　2.低值易耗品的審核

　　3.包裝物的審核

　　4.材料盤盈、盤虧的審核

　　5.工資及“三項費用”的審核

　　(1)工資必須是本企業(yè)任職受雇員工的，不可以是外來企業(yè)的;

　　(2)工資支出不包括五險一金和利息、股息、紅利;

　　(3)工資的標準

　　(4)所得稅前列支的工資必須是實際發(fā)生的、要合理

　　(5)審核納稅人有無將應(yīng)由管理費用列支的離退休職工工資及6個月以上病假人員工資計入“生產(chǎn)成本”;有無將在建工程，固定資產(chǎn)安裝、清理等發(fā)生的工資擠入生產(chǎn)成本。

　　(6)工資費用、“三項費用”的列支是否符合稅法規(guī)定的準予稅前扣除的標準。

　　6.制造費用的審核

　　7.產(chǎn)品制造成本的審核

　　(1)生產(chǎn)費用歸集、分配的審核

　　費用分配率=應(yīng)分配費用總額/費用分配標準總額×100%

　　某種產(chǎn)品應(yīng)負擔的費用=某種產(chǎn)品的分配標準×費用分配率

　　(2)產(chǎn)品成本計算的審核

　　工業(yè)企業(yè)完工產(chǎn)品的成本按下列公式計算：

　　完工產(chǎn)品總成本=期初在產(chǎn)品成本+本期發(fā)生的生產(chǎn)費用-期末在產(chǎn)品成本

　　(3)在產(chǎn)品成本計算的審核

　　目前，常采用的幾種分配方法是：

　?、俨挥嬎阍诋a(chǎn)品成本法;

　?、诎茨瓿鯏?shù)固定計算在產(chǎn)品成本法;

　　③在產(chǎn)品按所耗原材料費用計價法;

　?、芗s當產(chǎn)量比例法;

　?、菰诋a(chǎn)品成本按完工產(chǎn)品成本計算法;

　?、拊诋a(chǎn)品按定額成本計價法和定額比例法。

　　(4)本期產(chǎn)成品總成本計算的審核(了解)

　　8.主營業(yè)務(wù)成本的審核(了解)

　　(二)期間費用及支出的審核

　　1.管理費用的審核

　　(1)固定資產(chǎn)折舊費的審核(重點)

　?、俟潭ㄙY產(chǎn)折舊審核的主要內(nèi)容：

　　主要審核有無將未使用、不需用、已提足折舊、報廢或經(jīng)營租賃方式租人的固定資產(chǎn)計提折舊的;有無將當月購進和使用的固定資產(chǎn)當月計提折舊的;有無任意改變折舊方法或不按規(guī)定加速折舊的。

　?、诠潭ㄙY產(chǎn)折舊的審核方法(P247)：

　　b.未按規(guī)定選用折舊方法。

　　年折舊率=2÷預(yù)計使用壽命(年)×100%

　　月折舊率=年折舊率÷12

　　月折舊額=月初固定資產(chǎn)賬面凈值×月折舊率

　　c.未按規(guī)定確定折舊年限。

　　我國的財務(wù)制度對各類固定資產(chǎn)的折舊年限均做出了明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)嚴格按照各有關(guān)規(guī)定確定各類固定資產(chǎn)的折舊年限。折舊年限直接影響著企業(yè)各期折舊費用的金額，進而影響到財務(wù)成果計算的準確性。但是，在實際工作中，有些企業(yè)卻不按已規(guī)定的折舊年限計提折舊：有些企業(yè)按低于規(guī)定年限下限的年數(shù)計提折舊;有些企業(yè)按高于規(guī)定年限上限的年數(shù)計提折舊。

　　其他了解即可

　　(3)無形資產(chǎn)攤銷的審核

　　如法律和合同或者企業(yè)申請書均未規(guī)定法定的有效期限或受益年限的，按照不少于10年的期限分攤。要審核企業(yè)的攤銷期和金額是否符合規(guī)定，有無縮短攤銷期擴大攤銷額的。

　　(4)開辦費攤銷的審核

　　注意：不包括資本性支出，有無將計入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)構(gòu)建成本的支出列入開辦費的;有無將應(yīng)由投資者負擔的費用支出列入開辦費的。

　　企業(yè)對開辦費的攤銷期限是否少于3年。

　　(5)業(yè)務(wù)招待費的審核

　　根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費，按實際發(fā)生額的60%或不超過銷售(營業(yè))收入的5‰扣除。因此，要依據(jù)企業(yè)實際發(fā)生業(yè)務(wù)招待費的40%或超過銷售(營業(yè))收入的5‰作納稅調(diào)整處理。

　　(6)壞賬損失的審核

　　2008年1月1日以后，未經(jīng)財政部和國家稅務(wù)總局核準的，企業(yè)以后年度實際發(fā)生的相應(yīng)損失，應(yīng)先沖減各項準備金余額。

　　(7)技術(shù)開發(fā)費的審核要點(P251)

　?、賹ζ髽I(yè)委托外單位開發(fā)，發(fā)生的研發(fā)費，凡符合上述條件的，由委托方按照規(guī)定計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。

　?、趯ζ髽I(yè)共同合作開發(fā)的項目，凡符合上述條件的，由合作各方就自身承擔的研發(fā)費用分別按照規(guī)定計算加計扣除。

　　③對委托開發(fā)的項目，受托方應(yīng)向委托方提供該研發(fā)項目的費用支出明細情況，否則，該委托開發(fā)項目的費用支出不得實行加計扣除。

　　④研發(fā)費用計入當期損益未形成無形資產(chǎn)的，允許再按其當年研發(fā)費用實際發(fā)生額的50%，直接抵扣當年的應(yīng)納稅所得額。

　　⑤研發(fā)費用形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。

　　(8)固定資產(chǎn)租賃費的審核要點(了解)

　　關(guān)鍵是租賃期分攤

　　(9)補充養(yǎng)老保險、補充醫(yī)療保險費的審核要點(了解)

　　自2008年1月1日起，企業(yè)按照國家有關(guān)政策規(guī)定，為本企業(yè)職工支付的補充養(yǎng)老保險、補充醫(yī)療保險費分別在職工工資總額5%標準以內(nèi)的部分準予扣除，超過的部分不能扣除

　　2.銷售費用的審核

　?、抛远悇?wù)師應(yīng)注意審核其開支是否屬于銷售費用的范圍，有無將應(yīng)計入材料采購成本的外地運雜費，應(yīng)向購貨方收回的代墊費用，業(yè)務(wù)應(yīng)酬費開支，以及違反財經(jīng)紀律的開支列入銷售費用的;開支是否屬實，有無虛報冒領(lǐng)、營私舞弊的;銷售費用在產(chǎn)品之間的分配是否正確。企業(yè)支付的手續(xù)費和傭金是否符合稅前扣除的標準及條件。

　　⑵對于除保險企業(yè)外的其他企業(yè)，按與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)機構(gòu)或個人(不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等)所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認的收入金額的5%計算限額。

　　企業(yè)不得將手續(xù)費及傭金支出計入回扣、業(yè)務(wù)提成、返利、進場費等費用。

　?、钦莆諒V告費和業(yè)務(wù)宣傳費的列出比例。

　　◆企業(yè)每一納稅年度發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當年銷售(營業(yè))收入15%的部分，準予扣除;超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

　　◆對化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造(不含酒類制造，下同)企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，不超過當年銷售(營業(yè))收入30%的部分，準予扣除;超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

　　◆煙草企業(yè)的煙草廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，一律不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　3.財務(wù)費用的審核(了解)

　　投資者在規(guī)定期限內(nèi)未繳足其應(yīng)繳資本額的，該企業(yè)對外借款所發(fā)生的利息，相當于投資者實繳資本額與在規(guī)定期限內(nèi)應(yīng)繳資本額的差額應(yīng)計付的利息，不屬于合理的支出，應(yīng)由企業(yè)投資者負擔，不得在計算企業(yè)應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　4.營業(yè)外支出的審核

　　(1)對營業(yè)外支出的審核內(nèi)容：

　?、儆袩o擴大營業(yè)外支出范圍的。

　?、诙惙ㄒ?guī)定：納稅人用于公益、救濟性的捐贈，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。

　　(三)稅金審核要點(了解)

　　營業(yè)稅金包括消費稅、營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅、資源稅、土地增值稅等。附加是指國家為了籌集教育經(jīng)費，支持教育事業(yè)的發(fā)展，按企業(yè)實際繳納的消費稅、增值稅、營業(yè)稅額的一定比例計提的教育費附加。營業(yè)稅金及附加的審核，主要從營業(yè)稅金及附加的預(yù)提、繳納、結(jié)算三個方面進行，看有無多提少繳或不繳的情況。

　　與企業(yè)所得稅審核有關(guān)的其他稅費問題

　　1.增值稅

　　資產(chǎn)損失中進項稅額轉(zhuǎn)出問題;進項稅額的抵扣問題;減免的稅款計入營業(yè)外收入問題;視同銷售行為應(yīng)計提銷項稅額。

　　2.營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、印花稅

　　3.個人所得稅

　　在企業(yè)所得稅的計算中，單位為職工代付個人所得稅稅款不得在稅前扣除。

　　三、適用稅率及減免稅的審核(P257)

　　(一)適用稅率的審核

　　審核企業(yè)所得稅所用稅率是否正確，對于小型微利企業(yè)，是否符合稅法規(guī)定的條件，有無用錯稅率的情況。審核時，應(yīng)以企業(yè)所得稅申報表為依據(jù)，看其確定的適用稅率是否正確。

　　(二)減免稅的審核

　　1.審核符合享受減免稅條件的企業(yè)是否充分運用了優(yōu)惠政策。

　　2.審核企業(yè)已享受的優(yōu)惠政策是否有稅務(wù)機關(guān)的批文。

　　3.審核企業(yè)享受減免的金額計算是否正確。

　　四、應(yīng)納稅所得額的審核

　　(一)審核超過規(guī)定標準項目

　　即超過稅法規(guī)定標準扣除的各種成本、費用和損失，而應(yīng)予調(diào)增應(yīng)納稅所得額部分。包括稅法中單獨作出明確規(guī)定的扣除標準，也包括稅法雖未單獨明確規(guī)定標準，但財務(wù)會計制度已作了規(guī)定的部分。

　　(二)審核不允許扣除項目

　　指稅法不允許扣除，但企業(yè)已作為扣除項目而予以扣除的各項成本、費用和損失，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

　　1.資本性支出。

　　2.無形資產(chǎn)受讓開發(fā)支出。

　　3.違法經(jīng)營罰款和被沒收財物損失項目。

　　4.稅收滯納金、罰金、罰款項目。

　　5.災(zāi)害事故損失賠償。

　　6.非公益救濟性捐贈。

　　7.各種贊助支出。是指各種非廣告性質(zhì)的贊助支出不得在稅前列支。這里注冊稅務(wù)師特別要注意通過對贊助支出取得原始單據(jù)的審核，以判明企業(yè)的贊助支出是否屬于廣告性質(zhì)的贊助，若是廣告性的贊助支出，可以在所得稅前列支。

　　8.與收入無關(guān)的支出。

　　(三)審核應(yīng)稅收益項目(了解)

　　1.無賠款優(yōu)待。企業(yè)參加財產(chǎn)保險和運輸保險，按規(guī)定交納的保險費用，準予扣除。保險公司給予企業(yè)的無賠款優(yōu)待，須計入應(yīng)納稅所得額。

　　2.已收回的壞賬準備。

　　3.其他少計、未計應(yīng)稅收益。

　　(四)其他納稅調(diào)整項目的審核(了解)

　　1.審核彌補虧損。

　　2.審核“投資收益”、“未分配利潤”，對于稅后利潤從應(yīng)稅所得中調(diào)減。如聯(lián)營分回利潤、股息收入、境外收益，按稅法規(guī)定免予征稅的所得，企業(yè)事業(yè)單位進行技術(shù)轉(zhuǎn)讓500萬元以下的收益，國庫券利息收入等，直接從應(yīng)稅所得中扣除。

　　(五)外國企業(yè)常駐代表機構(gòu)應(yīng)稅所得審核要點(注意新增內(nèi)容)

　　■不屬于常駐代表機構(gòu)經(jīng)費支出的范圍：

　　常駐代表機構(gòu)為其總機構(gòu)墊付的不屬于其自身業(yè)務(wù)活動所發(fā)生的下列費用，可不作為常駐代表機構(gòu)的費用：

　?、倏倷C構(gòu)邀請訪問，由常駐代表機構(gòu)墊付的有關(guān)人員的機票費用;

　?、诳倷C構(gòu)組織的代表團訪華，由常駐代表機構(gòu)墊付的該代表團人員在華食宿費用，交通費用以及交際應(yīng)酬費用，但不包括為來華從事商務(wù)洽談，簽訂合同等代表團所墊付的上述費用;

　　③總機構(gòu)在華舉辦大型展覽，由常駐代表機構(gòu)墊付的有關(guān)布展費用，樣品的關(guān)稅，境內(nèi)運輸費用以及其他有關(guān)費用;

　?、艽頇C構(gòu)年度內(nèi)發(fā)生的滯納金、罰款;

　?、荽頇C構(gòu)以貨幣形式用于中國境內(nèi)的公益、救濟性質(zhì)的捐贈支出。

　　(六)外幣業(yè)務(wù)的審核要點(了解)

　　企業(yè)所得以人民幣以外的貨幣計算的，預(yù)繳企業(yè)所得稅時，應(yīng)當按照月度或者季度最后一日的人民幣匯率中間價，折合成人民幣計算應(yīng)納稅所得額。

　　年度終了匯算清繳時，對已經(jīng)按照月度或者季度預(yù)繳稅款的，不再重新折合計算，只就該納稅年度內(nèi)未繳納企業(yè)所得稅的部分，按照納稅年度最后一日的人民幣匯率中間價，折合成人民幣計算應(yīng)納稅所得額。

　　(七)對關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來的審核要點(了解)

　　1.企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間購銷業(yè)務(wù)的審核要點

　　2.企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間融通資金的審核要點

　　3.企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間提供勞務(wù)的審核要點

　　4.企業(yè)與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)、提供財產(chǎn)使用權(quán)等往來業(yè)務(wù)的審核要點

　　5.企業(yè)向關(guān)聯(lián)企業(yè)支付費用的審核要點

　　(八)清算所得審核要點(了解)

　　(九)企業(yè)重組的稅務(wù)處理(補充知識)

　　包括企業(yè)法律形式改變(有限轉(zhuǎn)股份)、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等。

　　(一)稅務(wù)處理

　　(二)適用特殊性稅務(wù)重組的條件

　　企業(yè)重組同時符合下列條件的，適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定：

　　1.具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

　　2.被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例。

　　3.企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動。

　　4.重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定比例。

　　5.企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

　　(三)企業(yè)合并、分立過程中虧損的處理(2012年稅法二新增內(nèi)容)

　　五、應(yīng)繳入庫所得稅額的審核(了解)