固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣管理中難點(diǎn)問(wèn)題解析

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　　1.“與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)”難以判斷

　　稅法規(guī)定，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)是指“使用期限超過(guò)12個(gè)月的機(jī)器、機(jī)械、運(yùn)輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設(shè)備、工具、器具等”。也就是說(shuō)，固定資產(chǎn)必須“與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)”才能抵扣，但在實(shí)際工作中，如何判斷是否“有關(guān)”一直存在較大爭(zhēng)議。比如是“直接有關(guān)”還是“間接有關(guān)”?管理行為是否“與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)”?從方便實(shí)際操作的角度，建議對(duì)于“與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)”的固定資產(chǎn)，只要不在反列舉之列，都可以進(jìn)行抵扣。如《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定：納稅人自用的應(yīng)征消費(fèi)稅的摩托車(chē)、汽車(chē)、游艇，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

　　2.“實(shí)際發(fā)生”時(shí)間很難確認(rèn)

　　《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于全國(guó)實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2008]170號(hào))規(guī)定，納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開(kāi)具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計(jì)算的增值稅稅額。首先，稅企雙方對(duì)“實(shí)際發(fā)生”時(shí)間的理解有歧義，企業(yè)認(rèn)為應(yīng)按固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)計(jì)可使用狀態(tài)或工程決算完畢交接使用時(shí)間來(lái)確認(rèn)，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為應(yīng)按銷(xiāo)貨方銷(xiāo)售該固定資產(chǎn)的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間來(lái)確認(rèn);其次，企業(yè)以各種理由不提供固定資產(chǎn)的實(shí)際購(gòu)貨時(shí)間資料，特別是固定資產(chǎn)投資規(guī)模大、建設(shè)周期長(zhǎng)、設(shè)備品種多或銷(xiāo)貨方在外地，難以核實(shí)確認(rèn)固定資產(chǎn)購(gòu)進(jìn)時(shí)間;第三，付款方式、購(gòu)進(jìn)設(shè)備驗(yàn)收方式等的多樣性也給“實(shí)際發(fā)生” 時(shí)間的確認(rèn)增加了難度。為了便于實(shí)際操作，建議采用貨物交付與付款雙重標(biāo)準(zhǔn)來(lái)判斷“實(shí)際發(fā)生”與否，只有同時(shí)符合上述兩個(gè)條件，購(gòu)進(jìn)的固定資產(chǎn)才可認(rèn)定為 “實(shí)際發(fā)生”。

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　　3.融資租賃固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅無(wú)法抵扣

　　現(xiàn)在很多企業(yè)通過(guò)融資租賃方式更新設(shè)備，但由于融資租賃公司不是增值稅一般納稅人，不能抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，也不能開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，在實(shí)際操作中，企業(yè)作為承租人不能取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，也就無(wú)法按規(guī)定抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額。融資租賃的本質(zhì)是一種金融工具，在企業(yè)購(gòu)置大額固定資產(chǎn)中扮演著重要角色，融資租賃固定資產(chǎn)的價(jià)值轉(zhuǎn)移是通過(guò)租入企業(yè)的產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)的，會(huì)計(jì)和稅法也規(guī)定其折舊由租入企業(yè)計(jì)提?；诮鹑谧赓U業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)與增值稅、企業(yè)所得稅取向標(biāo)準(zhǔn)的一致性，建議融資租賃固定資產(chǎn)由承租人抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。在增值稅和營(yíng)業(yè)稅的現(xiàn)有框架下，為解決金稅工程要求憑票抵扣問(wèn)題，建議銷(xiāo)售方將增值稅專(zhuān)用發(fā)票開(kāi)具給承租人，但在增值稅專(zhuān)用發(fā)票備注欄注明固定資產(chǎn)所有權(quán)歸屬、租賃公司名稱(chēng)和租賃合同號(hào)，并對(duì)融資租賃業(yè)務(wù)活動(dòng)作公證背書(shū)。

　　4.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出難以操作

　　財(cái)稅[2008]170號(hào)文第五條規(guī)定，納稅人已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)發(fā)生條例第十條(一)至(三)項(xiàng)所列情形的，即“(一)用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù);(二)非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物及相關(guān)的應(yīng)稅勞務(wù);(三)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)”，應(yīng)在當(dāng)月按下列公式計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=固定資產(chǎn)凈值×適用稅率。在稅收征管實(shí)踐中，非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額難以準(zhǔn)確計(jì)算。因?yàn)榕c原材料的耗用不同，同一機(jī)器設(shè)備生產(chǎn)多批次產(chǎn)品，同一批次產(chǎn)品也可能由多臺(tái)機(jī)器設(shè)備生產(chǎn)，某一批在產(chǎn)品、產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失，就將所有機(jī)器設(shè)備的全部進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出顯然不合理，但逐項(xiàng)準(zhǔn)確計(jì)算又無(wú)比繁瑣?？紤]到可抵扣進(jìn)項(xiàng)的固定資產(chǎn)的損耗，主要通過(guò)折舊計(jì)入“制造費(fèi)用”再轉(zhuǎn)入成本，建議對(duì)非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，按非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品的數(shù)量與單位生產(chǎn)成本中的累計(jì)折舊之積占固定資產(chǎn)的價(jià)值比例計(jì)算。當(dāng)然，由于計(jì)入“制造費(fèi)用”的折舊還包括房屋、建筑物以及以前年度不可抵扣進(jìn)項(xiàng)固定資產(chǎn)的折舊，而可抵扣固定資產(chǎn)的折舊只要“與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)”還有可能計(jì)入“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”，所以上述比例只是相對(duì)準(zhǔn)確。“與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)”還有可能計(jì)入 “營(yíng)業(yè)費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”，所以上述比例只是相對(duì)準(zhǔn)確。

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